[摘要]一方面計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，另一方面企業(yè)運用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會計政策，來控制企業(yè)的資產(chǎn)價值。文中通過現(xiàn)實例子說明企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備增減企業(yè)利潤，并提出幾點措施來控制企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱會計信息的行為。
[關(guān)鍵詞]資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 增減企業(yè)利潤 措施
我國企業(yè)會計制度第五十一條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備有利的方面：首先，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。市場的瞬息萬變，使得短期投資，無形資產(chǎn)都存在著不同程度的風(fēng)險以及各種各樣的不確定因素。比如，我們知道應(yīng)收帳款存在著不確定性，可能無法收回，因此就有必要計提壞帳準(zhǔn)備，充分估計各種風(fēng)險和損失，不高估資產(chǎn)或收益，也不少計負(fù)債或費用以真實反映資產(chǎn)的價值。故計提減值準(zhǔn)備體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。其次，有利于提高管理者對企業(yè)的資產(chǎn)管理水平。計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備有利于管理者對企業(yè)的資產(chǎn)有充分的了解，有利于防止企業(yè)資產(chǎn)流失和加強對資產(chǎn)的管理，從而更好的使企業(yè)資產(chǎn)發(fā)揮作用，為企業(yè)創(chuàng)造更大的利潤。
計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備弊的方面：計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備雖有一定的方法可循，比如短期投資跌價準(zhǔn)備可以依據(jù)成本與市價孰低法，但是更多的是根據(jù)職業(yè)判斷和會計估計。因此，在運用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會計政策時，企業(yè)有更大的空間來控制企業(yè)的資產(chǎn)價值。在哪些資產(chǎn)上應(yīng)計提減值準(zhǔn)備以及計提多少，企業(yè)有很大的選擇余地。另一方面，企業(yè)在計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備上有企業(yè)政策選擇權(quán)，即可計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也可不可計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，同時在計提比例上有較大的空間。
一、下面通過計提短期投資跌價準(zhǔn)備為例具體說明上述問題。
會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在運用短期投資成本與市價孰低時，可以根據(jù)其具體情況分別采用按投資總體、投資類別或者單項投資計提跌價準(zhǔn)備，如果某項短期投資比較重大（如占整個短期投資百分之十及以上），應(yīng)按單項投為基礎(chǔ)計算，并確定計題的跌價準(zhǔn)備。
由于準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準(zhǔn)，給了一些企業(yè)靈活選擇的空間，使部分企業(yè)通過計提的選擇——總體、類別和單項，達到左右利潤的目的。例如，投資類別分甲、乙、丙等多種類別，其中甲分A1、A2 兩種，乙分B1、B2 兩種，丙分C1、C2 兩種。期末對各項投資進行成本與市價孰低幾家，各項投資跌價損益如：A1為-300元，A2為300元，甲類合計互為抵消；B1為-400元，B2為300元，一類合計為-100元；C1為400元，C2為-200元，丙類合計委200元。分別按三種不同的方法計算如：單項計提的跌價損益為A1+B1+C2=-900；匪類計提的跌價損益為A+B+C=-100；總體計提的跌價損益為：A+B+C=100。
二、下面通過現(xiàn)實例子說明上述的企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱會計報表的問題。
（一）利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備增加企業(yè)利潤 TCL通訊(000542)于2003年3月29日發(fā)布了一則《關(guān)于對公司2000年度會計報表所反映問題整改報告》的公告，公告顯示了TCL通訊2000年虛增利潤4952萬元的情況。其中包括少計壞帳準(zhǔn)備4392萬元，少計存貨跌價準(zhǔn)備2813萬元，少計長期投資減值準(zhǔn)備685萬元。TCL對此事件僅解釋為會計處理不當(dāng)、會計估計不當(dāng)?shù)仍蛟斐傻?，而有關(guān)專業(yè)人員卻有不同看法。1999年TCL通訊虧損17984萬元，如果2000年繼續(xù)虧損，則將被戴上的帽子或被摘牌的危險。而會計處理不當(dāng)、會計估計不當(dāng)就有蓄意作假之嫌。不計或少計資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不僅與與會計謹(jǐn)慎性原則背道而馳，還反映出上市公司依然難以擺脫年末粉飾報表的情結(jié)。
?。ǘ├觅Y產(chǎn)減值準(zhǔn)備減少企業(yè)利潤
當(dāng)然每到年報公布時，也會出現(xiàn)一些形形色色的虧損企業(yè)，虧損的原因亦是多種多樣。其中原因之一是企業(yè)資產(chǎn)縮水形成的損失。這種現(xiàn)象的發(fā)生在很大程度上是因為企業(yè)濫用謹(jǐn)慎性原則，設(shè)置秘密準(zhǔn)備造成的。
ST魯銀（600784）在2002年度報告中顯示每股收益-1.07，虧損額高達2.65億元。實際上魯銀投資2002年度實現(xiàn)的主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)利潤分別比2002年增長了24%和40%，但由于在期末因應(yīng)收賬款、委托貸款、對外投資等資產(chǎn)方面的巨額計提高達1億元，使得管理費用劇增。這是導(dǎo)致公司巨額虧損的主要原因，公司為此也帶上了ST的帽子。由于會計制度要求的追溯調(diào)整公司將2001年378 萬元的盈利也調(diào)減為虧損2490萬元，連年的虧損使其成為了交易所首次實行退市風(fēng)險警示的特別處理的企業(yè)之一――*ST魯銀。盡管巨額計提增加了當(dāng)年的費用，卻降低了來年的費用。魯銀投資2002年第一季度的報告中顯示，公司已經(jīng)扭虧為盈，實現(xiàn)每股利潤0.03元，凈利潤718萬元。
事實證明，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提已經(jīng)成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的砝碼。公司根據(jù)自己的需要利用一些政策達到自身的目的，其實最終的受害者仍然是投資者。
三、下面提出幾點措施來控制企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱會計報表的行為。
(一)健立健全會計信息披露制度。由于資產(chǎn)減值會計在確認(rèn)和計量的過程中存在大量的判斷因素，因此，相關(guān)信息的充分披露顯得尤為重要。從已披露的2004年讀的財務(wù)報表來看，不少上市公司雖然披露了計提金額、計提比例、計提依據(jù)、計提方法，但是計提依據(jù)、計提方法幾乎只是對《企業(yè)會計制度》中相應(yīng)條款的重述，很少結(jié)合企業(yè)自身監(jiān)制的具體原因進行詳細(xì)分析，這樣只是“照貓畫虎”，可靠性值得懷疑。所以我認(rèn)為，在當(dāng)前無法分出利用資產(chǎn)減值認(rèn)為調(diào)解利潤的情況下，加強相關(guān)信息的披露是有效遏制蘭用資產(chǎn)減值會計的重要手段。企業(yè)在會計報表中披露本期減值準(zhǔn)備時，應(yīng)結(jié)合企業(yè)的實際情況加以具體說明。在全額計提或計提金額較大時，還應(yīng)說明具體的理由、涉及項目今年額大小、對黨企業(yè)及產(chǎn)生何種影響等；特別是以前年度計提而在本年度轉(zhuǎn)回的，除要披露轉(zhuǎn)回的金額外，還應(yīng)召忠說明轉(zhuǎn)回的原因及原先計提的依據(jù)及合理性等等。必要時還可以要求中介結(jié)構(gòu)出具針對八項計提的全部或重要單項內(nèi)容的專項報告并及時披露，讓上市公司資產(chǎn)減值計提操縱無容身之地。
(二)加強會計職業(yè)道德建設(shè)，提升會計誠信度。會計誠信與否與會計信息的真實與否有著密切的關(guān)系。只有提升會計誠信度，才能從思想上遏制企業(yè)用各種手段操縱會計信息以致?lián)p害投資者的利益。
加強會計職業(yè)道德建設(shè)，提升會計誠信度的途徑有：加強會計誠信教育，教育的主體是單位負(fù)責(zé)人，會計人員，注冊會計師等相關(guān)人員；建立健全會計職業(yè)道德規(guī)范的評價體系；形成社會齊抓共管的監(jiān)督體系。
(三) 健立健全相關(guān)法律法規(guī)，加大造假懲罰力度。在市場經(jīng)濟下，僅靠教育和制度規(guī)范，是不能保證理智型誠信長久進行，所以必須依靠國家法律的強制性。對此，可借鑒發(fā)達國家經(jīng)驗，結(jié)合我國實際制定修改和完善相關(guān)的法律法規(guī)，如《信用法》、《商業(yè)欺詐法》等，加大對造假者的處罰力度，從立法上對造假單位和責(zé)任人進行經(jīng)濟處罰或刑事處罰，使其付出傾家蕩產(chǎn)、身敗名裂，甚至判刑的慘重代價；從執(zhí)法上加強財經(jīng)法律的法規(guī)在公司方面的權(quán)威性，加強對會計信息的提供和披露，家禽企業(yè)信用和單位負(fù)責(zé)人以及會計人員的誠信監(jiān)督管理，把會計法真正當(dāng)作法律。
（四）為防止企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回操縱利潤，打消企業(yè)存儲“甜餅罐”的動機，可以考慮借用美國FASB的 “棘輪政策”，也就是規(guī)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能恢復(fù)。因為減值資產(chǎn)在計提減值準(zhǔn)備后，就應(yīng)當(dāng)以其扣減減值損失后的公允價值作為其新的成本計價基礎(chǔ)，這一成本應(yīng)當(dāng)與其他沒有減值的資產(chǎn)一樣，不確認(rèn)其增值。況且，與徐減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回容易引起報告盈余上的“反復(fù)無?！保瑸楣芾懋?dāng)局調(diào)控利潤打開方便之門。
參考文獻：
１．《財會通訊》綜合２００４年第１１期 《計提減值準(zhǔn)備的利與弊》涂鐵珍
?。玻稖\析資產(chǎn)減值準(zhǔn)備》中鐵物資集團公司 勒霞
３．《財會月刊》２００４．Ａ８《提取和轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備》江霞
