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工程核算中實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用

浙江省電力公司超高壓建設(shè)分公司 黃建英



根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)《編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中所下的定義,實(shí)質(zhì)重于形式原則是指“信息如果要想如實(shí)反映其所擬反映的交易或其他事項(xiàng),那就必須根據(jù)它們的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí),而不是僅僅根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算和反映?!苯灰谆蚱渌马?xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),在大多數(shù)情況下與其法律形式或人為形式是一致的,但有時(shí)也可能會(huì)出現(xiàn)某些不一致的情況,這時(shí)要滿足財(cái)務(wù)報(bào)表信息的決策有用性,就必須依照交易或其他事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)進(jìn)行核算和反映。因?yàn)閷?shí)質(zhì)重于形式的原則強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí);在外在形式與其實(shí)際情況相背離的情況下,財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)應(yīng)以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)作為核算和反映的依據(jù),以保證會(huì)計(jì)信息的可靠性。

實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)上的運(yùn)用非常廣泛,本文擬對(duì)工程核算中關(guān)于利息核算和前期未立項(xiàng)工程的核算進(jìn)行分析。

一般情況下,經(jīng)國(guó)家發(fā)改委可研批復(fù)和國(guó)家電網(wǎng)公司初步設(shè)計(jì)批復(fù)的工程正式啟動(dòng),在SAP系統(tǒng)中釋放了項(xiàng)目號(hào),財(cái)務(wù)人員才進(jìn)行工程核算。對(duì)于尚未經(jīng)過(guò)初步設(shè)計(jì)批復(fù)的工程,其發(fā)生的款項(xiàng)支出應(yīng)先記入其他應(yīng)收款,待項(xiàng)目號(hào)釋放后再記入在建工程。由于當(dāng)前電網(wǎng)建設(shè)處于高峰期,為了搶工程進(jìn)度,很多工程沒(méi)有經(jīng)過(guò)初步設(shè)計(jì)批復(fù)就已發(fā)生大量的工程支出,包括征地費(fèi)、設(shè)備采購(gòu)費(fèi)等等。有時(shí)甚至還會(huì)有這樣的情況,初步設(shè)計(jì)批復(fù)還未下達(dá),工程已經(jīng)竣工投產(chǎn)運(yùn)行。這是導(dǎo)致在審計(jì)過(guò)程中經(jīng)常出現(xiàn)的工程合同滯后簽定及一些文件資料的時(shí)間點(diǎn)和工程進(jìn)度不匹配的主要原因,也給資金的申請(qǐng)和全面預(yù)算帶來(lái)了不確定因素。很顯然,這是有悖于實(shí)質(zhì)重于形式原則的。

對(duì)于工程利息費(fèi)用的支出,由于工程項(xiàng)目沒(méi)有批復(fù),所以不能記入在建工程,而浙江省電力項(xiàng)目借款是由省一級(jí)核算單位統(tǒng)一核算,然后根據(jù)在建工程項(xiàng)目的進(jìn)展情況進(jìn)行分配的。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,專門借款發(fā)生利息費(fèi)用必須和工程資本支出掛鉤(2007年執(zhí)行的新準(zhǔn)則已取消該條款),這就進(jìn)一步導(dǎo)致實(shí)際借款的相關(guān)籌資費(fèi)用不能資本化。而通常情況下,初步設(shè)計(jì)批復(fù)中利息的概算金額由當(dāng)時(shí)的年利率來(lái)框定,目前的年借款利率為5-6%左右,假設(shè)某工程工期為一年,并且80%資金為借款,按照上述核算方法核算,就沒(méi)有發(fā)生或發(fā)生極少的利息費(fèi)用,概算全部或絕大部分節(jié)余,這就會(huì)給工程造價(jià)的節(jié)余情況造成假象和誤解。

舉例說(shuō)明,500Kv某變電所三期工程實(shí)際建設(shè)期間為2005年11月25日至2006年6月25日,實(shí)際工期為7個(gè)月,該工程初步設(shè)計(jì)批準(zhǔn)概算書于2006年12月下達(dá),故概算中的借款費(fèi)用100%節(jié)余,實(shí)際發(fā)生金額為0。利息的節(jié)余對(duì)工程節(jié)余的影響有多大,以下面表格中的數(shù)據(jù)說(shuō)明:


概算金額
實(shí)際發(fā)生金額
節(jié)余金額
節(jié)余率

工程總金額
5885
5614
271
4.6%

利息金額
141
0
141
100%

扣除利息金額
5744
5614
130
2.3%


可以看出利息節(jié)余對(duì)工程造價(jià)的影響不容忽視。

綜上所述,筆者認(rèn)為工程核算中應(yīng)更強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式的原則,按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際發(fā)生的情況來(lái)核算,而不是按照其他形式來(lái)核算。

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