一、問題的提出及其現(xiàn)實意義
目前,教育部直屬高校一般采用“統(tǒng)一領導、分級管理”的財務管理模式,其最關鍵的問題在于財權集中后,事權如何保持平衡,下放過多、二級單位財務容易出現(xiàn)管理混亂;如果將財務管理權限全部或大部分收回,又打擊二級單位辦學積極性,引發(fā)工作矛盾。往往,高校會計機構與二級單位的博弈會陷入“一統(tǒng)就死、一放就亂”的怪圈。要解決這一問題,就必須建立新型的校內“權責關系”, 促進 “內部經濟責任制”的更新?lián)Q代。所以,期望引入責任會計,實現(xiàn)這一可能。
責任會計是在分權管理條件下,為適應經濟責任制的要求,在企業(yè)內部建立若干責任單位,并對它們分工負責的經濟活動進行規(guī)劃、控制、考核與業(yè)績評價的一整套會計制度,其實質是一種內部控制制度,是一種把會計資料與責任單位緊密相連的信息控制系統(tǒng),屬于管理會計的范疇,多在企業(yè)使用。
關于責任會計的理論比較成熟,在企業(yè)的成功運用也有大量的文獻資料可尋,但是,責任會計在高校中的應用,國內目前還處于摸索階段,可查詢到的資料有限,網絡可見資料約十余篇,國外高校也無成熟模式。未來大學發(fā)展中, “經營”理念更加明確,內部環(huán)境更加復雜,對經濟責任的信息要求將更加細化和精確。所以,研究高校責任會計,可以說是立足現(xiàn)在、放眼未來。
二、高校責任會計實施環(huán)境
要引入一套比較成熟的管理會計模式,其關注重點應在引進環(huán)境考量、操作基礎完善等方面,抓住其核心理論和實質意義,結合高校管理以及未來高校的發(fā)展前景,充分考慮高校財務工作的特點,設計出比較通用的高校責任會計模式。
(一)高校內部經濟責任制與企業(yè)責任會計內容上交集很大
進入21世紀以來,高校普遍實施了內部經濟責任制,除按規(guī)定建立健全校(院)長經濟責任制以外,還按校內管理層次分別建立起總會計師或主管財務工作的副校(院)長、財務處長、二級單位財務負責人和基層財務人員等若干個層次的各級經濟責任制,一級管一級,一直抓到每一個基層經濟單位,其內容貫穿于高校財經工作的全過程。對比企業(yè)責任會計的內容,發(fā)現(xiàn)兩者之間有很大的交集(見表1)。這說明,在高校實行責任會計具有一定的組織基礎和人文環(huán)境。
(二)高校財務會計體系可保證高校責任會計的核算基礎
目前高校普遍實行“項目核算”的財務會計模式,也就是把全校業(yè)務劃分成若干個項目進行核算控制,并采用“經費本”模式建立了與各業(yè)務部門的反饋系統(tǒng),在電算化環(huán)境下,可以很方便地對各種項目數(shù)據進行檢索提取、排列組合,足以支持對各責任中心所有項目的報告要求。如果通過明細賬賬戶以及平行賬戶的設置、轉移,或是對原始數(shù)據再加工,也可以獲得按責任中心、項目性質等分類的、更為高級的綜合信息。
(三)多年以來的預算管理經驗可作為實施高校責任會計強大的技術支撐
作為事業(yè)單位,高校的預算具有傳統(tǒng)的框架和按部就班的程序,預算理念已經深入人心。在經歷過多次預算改革的洗禮后,高校在預算管理上積累了大量切實可行的經驗,其校內預算的細化以及編制方法上的不斷探索,對高校責任會計的實施無疑是一種技術上的支持。而目前預算管理上出現(xiàn)的弊端,也可幫助高校責任會計迅速找到切入點,完成內部控制上的完美轉型。
三、高校責任會計構建的基本設想
(一)總體思路
高校宜根據自身情況建立高校責任會計。其最大特點在于牢牢抓住“責、權、利”管理這個核心,引進責任會計的理念,將高校視為理論目標利潤為零的經營單位,建立各級責任中心,核算上借鑒責任會計的辦法,考核上則按照高校特色,進行經濟效益和社會效益的多重考核。
由于高校責任會計構建定位在“引入”上,學習的成分要大于創(chuàng)新,把握管理會計的精髓和要義,會讓我們在具體的實踐中少走彎路。所以,在構建原則上,首先必須遵循通用責任會計的基本五項原則,即可控性原則、目標一致性原則、責權利相結合的原則、反饋性原則、及時性原則。其次,考慮高校的特殊性,認為還要體現(xiàn)“經濟原則”和“發(fā)展原則”,要盡量與現(xiàn)有的財務會計、預算管理等工作項結合,節(jié)約成本,要盡量體現(xiàn)學校戰(zhàn)略管理意圖,給未來管理發(fā)展預留空間。
(二)構建內容
高校責任會計的主要內容包括:按照財務管理權劃分責任中心、制定責任目標、編制責任預算、組織責任會計核算、進行預算控制、編制責任報告、實行責任考核。
劃分責任中心要按照是否可以獨立行使權力和履行職責進行甄別,也就是要按照財務管理權限來劃分,會計控制的范圍要與財務管理權限的范圍相吻合,責任會計的核算要以財務管理權的轉移而轉移。這樣,有可能歸屬于職能部門的一些機構也可以作為獨立的責任中心,比如水電中心、食堂等。通俗地理解,就是要“財權在哪里,賬就算到哪里”。
高校制定責任目標時,可以部分參考校內預算,但學校一些非數(shù)字指標因無法量化沒有包含在其中,校內預算所框定的目標是要小于責任目標,所以,制定各個責任中心的責任目標并不是對總目標簡單的數(shù)據拆分,還要包括非數(shù)據要求的分解,并且一定要進行目標校驗,以保證各個責任中心的目標疊加后與學?？偰繕藘群屯庋右恢?保證指標的完整性和科學性。也就是說,責任會計不僅“要算數(shù)字賬,還要算文字賬”。
編制責任預算,可與日常的校內預算統(tǒng)一起來,設計好兩者項目、指標之間的勾稽關系,不必另起爐灶。而其后的預算控制、編制責任報告以及責任考核,都將以責任預算為基礎,結合高校的預算管理工作進行。這幾部分的內容中,編制是基礎,控制是手段,報告是途經,考核是反饋,意圖改變高校管理中的預算控制乏力、績效考核平淡的現(xiàn)狀,達到“以財務管理為中心樞紐,提高學校整體管理水平”的目的。
因為責任會計屬于內部控制的范疇,所以,高校責任會計報告的形式不必拘泥于規(guī)范,可以套用企業(yè)責任會計模板,保留基本報告要素,增設本高校業(yè)務內容,按照學校要求編制、報告。如果與內部經濟責任制銜接成功,責任會計報告可以替代以往高校對各部門進行的績效評價。
實行責任考核,除了要建立合適的考核指標體系和考核辦法外,還要落實考核執(zhí)行人以及考核結果的裁決人,解決以往“人人管事,事事不管”的怪現(xiàn)象。要以現(xiàn)有專職會計人員為主體,培育兼職責任會計隊伍,保證責任會計網絡化地推進與展開,消除以往控制中的盲點,加強薄弱環(huán)節(jié)管理力量,達到“全面控制、均衡管理”的效果。
制定“內部轉移價格”,是通用管理會計中的重點環(huán)節(jié),在高校責任會計體系中也應擺在一個很重要的位置上。借助于校內收費制度的成熟運作,高校的“內部轉移價格”制定起來會比企業(yè)簡便得多。有專業(yè)經驗的人員負責編制價格計劃書,并保證長期跟蹤反饋,及時修訂。而審核價格計劃、定期發(fā)布校內價格信息,也將成為校級機構的一項重要工作。
(三)構建難點
構建高校責任會計的難點,是如何組織高校責任會計核算。這也是保證責任會計能否順利開展、落實、見效的關鍵。因為涉及到人、財、物的配置,就目前高校情況來說,“另起爐灶”雖然可以保證效果,但核算成本也很高,很難獲得校內外各方面的全力支持。比較經濟可行的辦法是在不進行大規(guī)模更改現(xiàn)有會計核算體系的前提下,共享財務會計成果,修正目前對院系部門財務管理模式和績效考核辦法,以期責權利關系更為明晰,管理更為有效。所以,在責任會計與財務會計的銜接上,比較傾向“單軌制”的做法。 其特點是強調責任會計和財務會計的全面結合,在統(tǒng)一的財務會計科目的基礎上,增設一些內部會計科目,核算采用一套賬表。“單軌制”模式比較簡便實用,但對會計人員的業(yè)務素質要求較高。
目前在財務會計核算的具體設置上,各高校存在一定的區(qū)別,比如,有些學校是大核算,幾乎所有部門的賬都在財務處集中處理,有些學校是按照行政科研后勤產業(yè)等分塊操作,大多數(shù)學校采用了“集中和分塊相結合”的會計核算辦法。當然,現(xiàn)實中并沒有嚴格意義上的集中核算,只存在集中程度的差異。集中程度高,人員易管理,會計信息反映比較完整,發(fā)布口徑同一性強,但信息反饋速度和效果受限較大,集中程度低,人員管理比較困難,信息合并和發(fā)布較慢,但會計人員對經濟事項的了解比較細致及時,會計控制效果比較好。總體上看,現(xiàn)有高校財務會計核算都可以滿足責任會計所需要的核算條件和功能,集中程度較高的學校試行難度會相對小點。具體崗位設置上,可成立“責任會計核算中心”,統(tǒng)管全校責任會計工作,以工作內容決定人員分工,以工作責任維系人員關聯(lián)。辦公形式可以多樣化,不必拘泥于人員辦公是否集中。比如,中心主任可以由校級領導兼職擔任,設一名專職人員負責,而具體核算人員可分散在各個財務會計崗位。
“單軌制”實施的關鍵是設計責任會計與財務會計對接的“賬戶對照表”,保證責任會計中核算的每一筆經濟業(yè)務都可以在財務會計的賬戶和憑證中找到支撐,并可以充分運用明細賬戶設置、平行賬戶歸集轉賬等技巧,減少系統(tǒng)冗余,簡化核算。目前大多數(shù)高校的財務會計核算都可細化到具體的項目,從某種意義上說,責任會計核算就是對這些核算單元的重新排列組合,分類依據從項目經費性質更變?yōu)轫椖控熑?。但無論如何,基于財務會計原始數(shù)據的再加工都不可避免,因此,財務會計所承擔的源頭數(shù)據質量顯得尤為重要,引入責任會計亦可對此起到校正和提高的作用。
四、結語
高校發(fā)展決定了高校分權管理的必然性和復雜性,內部經濟責任制急需會計信息的強力支持。現(xiàn)階段,內部會計控制的具體規(guī)范已經陸續(xù)頒布,新高校會計制度也即將實施,這都為高校穩(wěn)健地引入責任會計提供了政策依據,而各高校普遍實施的內部經濟責任制為高校責任會計的構建提供了良好環(huán)境,現(xiàn)有財務會計核算體系以及預算管理的經驗也為高校責任會計的明確提出提供技術保證。所以,高校責任會計將大有可為。
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