房地產(chǎn)企業(yè) 開發(fā)成本 分攤 研究
一、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤概述
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房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)費用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品成本，一般可劃分為建筑成本和土地成本兩大類，也就使得建筑成本構(gòu)成比較復(fù)雜，既包括前期費用和房屋的建造成本，還包括與開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的配套設(shè)施費用，以及預(yù)提的商品房維修費用、白蟻防治費等其他間接費用；土地成本構(gòu)成則比較簡單，即取得用于開發(fā)的土地及土地使用權(quán)的全部支出。復(fù)雜的房地產(chǎn)開發(fā)成本也就使得房地產(chǎn)成本分攤難度大大加深。
?。ǘ┓康禺a(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤的概述
房地產(chǎn)開發(fā)屬于比較特殊的產(chǎn)業(yè)，而對于房地產(chǎn)會計核算制度有著一定的特殊性，特別是開發(fā)成本的核問題關(guān)乎企業(yè)的切實利益。房地產(chǎn)開發(fā)成本核算過程主要包括五個部分，分別為：確定成本對象、歸集成本（開發(fā)成本）、分攤成本、結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)成品（開發(fā)產(chǎn)品）和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。最為重要的還是房地產(chǎn)開發(fā)成本核算過程中的開發(fā)成本核算。然而，目前的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算中，房產(chǎn)企業(yè)開發(fā)會計對于開發(fā)成本的歸集與分攤卻是困難重重。
對于房地產(chǎn)成本的分攤具有專門的要求，其分攤方式和方法都與其他行業(yè)的成本分攤具有很大的區(qū)別，成本分攤的對象既非是完全成本也非是制造成本的分攤方法，目前尚沒有較規(guī)范的成本分攤具體辦法來指導(dǎo)和規(guī)范房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計核算工作，也就使得房地產(chǎn)企業(yè)會計難以根據(jù)按受益原則和配比原則，確定應(yīng)分攤成本費用在各成本核算對象之間的分配方法、標準。
二、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤原則
房地產(chǎn)會計對于開發(fā)成本的分攤是針對房地產(chǎn)開核算在開發(fā)成本上的多變性的時間、空間范圍所作的合理設(shè)定。對此，為了使房地產(chǎn)企業(yè)會計根據(jù)所面臨多變的環(huán)境，比如核算的空間范圍、所采用貨幣的幣值、核算對象的狀態(tài)、會計報告的時間要求等，結(jié)合《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，房地產(chǎn)的成本分攤具有一定的原則。在房地產(chǎn)開發(fā)成本的具體分攤過程中，房地產(chǎn)開發(fā)成本及費用的歸集原則應(yīng)符合權(quán)責發(fā)生制原則，而分攤原則應(yīng)符合重要性則、受益性原則和配比原則。
?。ㄒ唬┓康禺a(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤配比原則
房地產(chǎn)開發(fā)成本分攤配比原則是指房地產(chǎn)企業(yè)一個會計期間內(nèi)的各項營業(yè)收入和與其相關(guān)的成本、費用應(yīng)當在同一個會計期間內(nèi)入賬，以正確地確定各該會計期間的損益。因此，配比是指相互配合和對比。它具體包括：因果配比，即直接配比。比如產(chǎn)品銷售收入和相應(yīng)的成本期間配比，即間接配比。比如同一期間的收入和相應(yīng)的期間費用，采用了配比原則的房地產(chǎn)會計對于成本的分配能夠與權(quán)責發(fā)生制緊密相聯(lián)起來。
（二）房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤謹慎性原則
房地產(chǎn)開發(fā)成本分攤謹慎性原則，也即穩(wěn)健性原則、審慎性原則，它是指企業(yè)進行會計核算時，對于屬于估計性的事項，應(yīng)當注意穩(wěn)妥、謹慎從事并留有余地。通俗的謹慎性就是“寧愿考慮可能發(fā)生的費用、損失和負債，不去考慮可能發(fā)生的收入、收益和資產(chǎn)”。又或者換句話說：費用、損失和負債不得低估，收入、收益和資產(chǎn)不得高估。開發(fā)成本分攤時的謹慎性原則有時也被認為是一種修正性慣例，對于房地產(chǎn)開發(fā)成本分攤能表現(xiàn)出加速折舊法、計提資產(chǎn)減值準備、物價持續(xù)上漲時的存貨計價采用后進先出法等。
（三）房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤重要性原則
房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤重要性原則要求房地產(chǎn)企業(yè)在進行會計確認、計量過程中對交易或事項應(yīng)當區(qū)別其重要程度，采用不同的核算方式。而重要事項應(yīng)當按、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤規(guī)定的原則處理、并充分準確的披露，在不影響會計信息有用性的前提下，確定應(yīng)分攤成本費用在各成本核算對象之間的分配方法、標準。
三、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤的實施策略
房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本分攤關(guān)乎房地產(chǎn)企業(yè)的核算效果，房地產(chǎn)企業(yè)會計根據(jù)上述原則，結(jié)合項目開發(fā)地點、規(guī)模、周期、方式、功能設(shè)計、結(jié)構(gòu)類型、裝修檔次、層高、施工隊伍等因素和管理需要等當?shù)貙嶋H情況，進行房地產(chǎn)企業(yè)成本分攤。
對于具體的房地產(chǎn)企業(yè)成本分攤是，通過總結(jié)，在具體實施時，主要根據(jù)能分清成本核算對象的，直接計入房屋等成本核算對象的成本項目中。而規(guī)劃有兩個及以上物業(yè)類型的房地產(chǎn)項目，根據(jù)各物業(yè)類型的建筑面積占總建筑面積的比例計算確定。最后不可售公建物業(yè)能明確受益范圍的，按各期（區(qū)）建筑面積占總建筑面積的比例計算，按受益范圍分攤計入其他物業(yè)。
但是，不能明確受益范圍的，由于不確定因素諸多，在項目總體中，因具體情況而定。國稅發(fā)[2009]31文件對于共同成本和不能分清負擔對象的間接成本，規(guī)定了四種分配方法，具體包括：占地面積法、建筑面積法、直接成本法、預(yù)算造價法。
根據(jù)國稅發(fā)[2009]31文件總結(jié)可知：占地面積法。指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進行分配。建筑面積法。指按已動工開發(fā)成本對象建筑面積占開發(fā)用地總建筑面積的比例進行分配。直接成本法。指按期內(nèi)某一成本對象的直接開發(fā)成本占期內(nèi)全部成本對象直接開發(fā)成本的比例進行分配。預(yù)算造價法。指按期內(nèi)某一成本對象預(yù)算造價占期內(nèi)全部成本對象預(yù)算造價的比例進行分配。
而具體用這些方法是，通過總結(jié)，可得出四條方案：對于基礎(chǔ)設(shè)施而言，屬于共同成本，應(yīng)該按照建筑面積法、直接成本法、預(yù)算造價法；對于公共配套設(shè)施費而言，也是共同成本，適用于建筑面積法來進行開發(fā)成本的分攤，而開發(fā)間接費和借款費用都是間接成本，開發(fā)間接費適用于建筑面積法，直接成本法和預(yù)算造價法，而借款費用適用于直接成本法和預(yù)算造價法。
此外，國稅發(fā)[2009]31號文還明確規(guī)定：土地成本，一般按占地面積法進行分配；單獨作為過渡性成本對象核算的公共配套設(shè)施開發(fā)成本，應(yīng)按建筑面積法進行分配；借款費用屬于不同成本對象共同負擔的，按直接成本法或按預(yù)算造價法進行分配；其他成本項目的分配法由企業(yè)自行確定。熟悉房地產(chǎn)成本核算的會計多數(shù)知道，不同的成本分配方法計算出來的成本計算對象的成本可能會相差懸殊，如何選擇科學(xué)、合理、有效的成本分配方法，是房地產(chǎn)業(yè)內(nèi)會計值得深思的一個問題。
四、結(jié)束語
長期以來，建筑行業(yè)一直是備受關(guān)注的一個行業(yè)，建筑企業(yè)會計在對于房地產(chǎn)開發(fā)成本核算過程中，如何實現(xiàn)正確劃分的可售面積、不可售面積，再根據(jù)有關(guān)規(guī)定分別計算可售面積、不可售面積應(yīng)負擔的成本，正確計算分攤，實為重要，不容忽視。
