摘要：近年來(lái)，隨著我國(guó)居民收入水平的不斷提高，工薪所得繳納的個(gè)人所得稅越來(lái)越受到人們的重視。因此，對(duì)工資、薪金所得進(jìn)行稅收籌劃非常必要。本文按照新《個(gè)人所得稅法》的相關(guān)規(guī)定，對(duì)工資、薪金所得稅收籌劃進(jìn)行探討，提出工薪所得的稅收籌劃方案，并計(jì)算出新稅法下的年薪在月薪和年終獎(jiǎng)之間的最優(yōu)分配方案。
關(guān)鍵詞：工資薪金所得 年終獎(jiǎng)金 無(wú)效區(qū)間 勞務(wù)所得
工資薪金所得是個(gè)人所得稅的應(yīng)稅項(xiàng)目之一，個(gè)人所得稅是以個(gè)人(自然人)取得的應(yīng)稅所得為征稅對(duì)象所征收的一種稅。工資、薪金所得是指?jìng)€(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。新《個(gè)人所得稅法》對(duì)于工薪方面的規(guī)定與舊《個(gè)人所得稅法》相比，變動(dòng)主要有兩點(diǎn)：一是減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)由2 000元/月提高到3 500元/月；二是調(diào)整工薪所得稅率結(jié)構(gòu)，由9級(jí)超額累進(jìn)稅率調(diào)整為7級(jí)，取消了15%和40%兩檔稅率，將最低的一檔稅率由5%降為3%。本文結(jié)合新《個(gè)人所得稅法》，對(duì)工薪所得的稅收籌劃進(jìn)行探討。
一、均衡發(fā)放每月工資薪金
例1：錢(qián)先生1月份工薪為2 800元，2月份工薪為4 800元。錢(qián)先生應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額=（4 800-3 500）×3%=39（元）。
如果能夠均衡發(fā)放每月的工薪，1月份工薪為3 500元，2月份工薪為4 100元，其應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額=（4 100-3 500）×3%=18（元），節(jié)省個(gè)稅21元。
二、年終獎(jiǎng)金避開(kāi)無(wú)效區(qū)間
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)［2005］9號(hào)）的規(guī)定：當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果當(dāng)月工資薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率-速算扣除數(shù)；如果當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額=（當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金-當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額）×適用稅率-速算扣除數(shù)。
例2：孫先生年終獎(jiǎng)為18 000元，李先生年終獎(jiǎng)為18 001萬(wàn)元。其年終獎(jiǎng)的應(yīng)納個(gè)稅情況如下：
孫先生：18 000÷12=1 500（元），對(duì)應(yīng)稅率及速算扣除數(shù)為：3%、0，應(yīng)納稅額=18 000×3%=540（元），稅后所得=18 000-540=17 460（元）。
李先生：18 001÷12≈1 500.08（元），對(duì)應(yīng)稅率及速算扣除數(shù)為：10%、105，應(yīng)納稅額=18 001×10%-105=1 695.1（元），稅后所得=18 001-1 695.1=16 305.9（元）。
孫先生年終獎(jiǎng)多1元，稅后所得反而比李先生少1 154.1元。這就是“一元錢(qián)效應(yīng)”，即年終獎(jiǎng)多領(lǐng)取一元，稅后可能少得千元或者萬(wàn)元，出現(xiàn)年終獎(jiǎng)金額的無(wú)效區(qū)間。這是由于年終獎(jiǎng)計(jì)算公式引起的，計(jì)算個(gè)稅的金額是全年的獎(jiǎng)金收入，減除的卻是按照月薪所得對(duì)應(yīng)的一個(gè)速算扣除數(shù)。
我們可以運(yùn)用公式計(jì)算出這些無(wú)效區(qū)間，孫先生年終獎(jiǎng)18 000元，稅后所得17 460元。假設(shè)年終獎(jiǎng)X元，則：X-（X×10%-105）=17 460，X=19 283.33元，無(wú)效區(qū)間為18 001元-19 283.33元。同樣的方法，可以計(jì)算出年終獎(jiǎng)的全部無(wú)效區(qū)間（18 001元-19 283.33元，54 001元-60 187.5元，108 001元-114 600元，420 001元-447 500元，660 001元-706 538.46元，960 001元-1 120 000元）。
企業(yè)在發(fā)放年終獎(jiǎng)金時(shí)一定要避開(kāi)無(wú)效區(qū)間，此區(qū)間的獎(jiǎng)金可以發(fā)放到12月份，以實(shí)現(xiàn)合理避稅的目的；也可以進(jìn)行公益捐助，不僅避開(kāi)無(wú)效區(qū)間，還可以享受一定的稅收優(yōu)惠。另外，還應(yīng)注意年終獎(jiǎng)的低效區(qū)間。例如，當(dāng)年終獎(jiǎng)是20 000元時(shí)，名義上比領(lǐng)取18 000元獎(jiǎng)金多2 000元，但是稅后所得卻只多了645元（18 105-17 460），其稅后所得占獎(jiǎng)金的比例僅為32%（645÷2 000），也就是說(shuō)實(shí)際稅負(fù)高達(dá)68%，這樣的獎(jiǎng)金收效也不大，屬于年終獎(jiǎng)金的低效區(qū)間，在發(fā)放年終獎(jiǎng)時(shí)同樣應(yīng)該考慮合理避免。
三、合理籌劃年薪在月薪和年終獎(jiǎng)之間的分配
納稅人的年薪收入主要來(lái)源于按月發(fā)放的工資薪金收入和全年一次性獎(jiǎng)金收入。根據(jù)新《個(gè)人所得稅法》中工薪的7級(jí)超額累進(jìn)稅率和年終獎(jiǎng)金稅率的規(guī)定，綜合考慮以上無(wú)效區(qū)間和低效區(qū)間的因素，計(jì)算出新稅法下的最優(yōu)年薪發(fā)放方案（見(jiàn)下表）。
四、進(jìn)行工薪和勞務(wù)的轉(zhuǎn)化
新《個(gè)人所得稅法》中關(guān)于工薪所得適用的是3%-45%的7級(jí)超額累進(jìn)稅率，勞務(wù)報(bào)酬所得適用的是20%的比例稅率，而且對(duì)于一次收入畸高的，可以加成征收。根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》的解釋，勞務(wù)報(bào)酬實(shí)際上相當(dāng)于適用20%、30%、40%的3級(jí)超額累進(jìn)稅率。根據(jù)這些規(guī)定，相同數(shù)額的工資、薪金所得與勞務(wù)報(bào)酬所得所適用的稅率不同，其應(yīng)納稅額和稅后所得也不同，因而對(duì)其進(jìn)行合理的稅收籌劃就具有一定的可能性。
勞務(wù)報(bào)酬所得，是指?jìng)€(gè)人從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測(cè)試、醫(yī)療、法律、會(huì)計(jì)、咨詢、講學(xué)、新聞、廣播、翻譯、審稿、書(shū)畫(huà)、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。工薪和勞務(wù)的區(qū)別在于：前者提供所得的單位與個(gè)人之間存在著穩(wěn)定的雇傭與被雇傭的關(guān)系，而后者不存在這種關(guān)系?？梢岳霉ば胶蛣趧?wù)報(bào)酬的相互轉(zhuǎn)換來(lái)進(jìn)行稅收籌劃。
例3：周先生從某單位取得設(shè)計(jì)收入50 800元。有兩種方案可供選擇。
方案一：有穩(wěn)定的雇傭關(guān)系——按工薪稅目納稅。
應(yīng)納稅額=（50 800-3 500）×30%-2 755=11 435（元）
方案二：不存在雇傭關(guān)系——按勞務(wù)報(bào)酬稅目納稅。
應(yīng)納稅額=50 800×(1-20%)×30%-2 000=10 192（元）
通過(guò)計(jì)算得出周先生按勞務(wù)取得收入比按工薪取得收入繳納的個(gè)人所得稅少1 243元。
例4：吳先生在A公司兼職，收入為每月4 000元。有兩種方案可供選擇。
方案一：有穩(wěn)定的雇傭關(guān)系——按工薪稅目納稅。
應(yīng)納稅額=（4 000-3 500）×3%=15（元）
方案二：不存在雇傭關(guān)系——按勞務(wù)報(bào)酬稅目納稅。
應(yīng)納稅額=（4 000-800）×20%=640（元）
為此，吳先生應(yīng)與A企業(yè)簽訂聘用合同，每月可節(jié)稅625元。
工薪所得和勞務(wù)所得如何轉(zhuǎn)化可以合理避稅呢？我們可以通過(guò)計(jì)算兩者稅負(fù)相等時(shí)的收入來(lái)加以確定。
假設(shè)個(gè)人所得為X，則有下式成立：X×（1-20%）×20%=（X-3 500）×25%-1 005。則：X=20 888.89（元）。即當(dāng)所得為20 888.89元時(shí)，兩者稅負(fù)相等；當(dāng)所得小于20 888.89元時(shí)，采用工資、薪金所得的形式稅負(fù)較輕；當(dāng)所得大于20 888.89元時(shí)，采用勞務(wù)報(bào)酬所得的形式稅負(fù)較輕。
五、其他稅收籌劃策略
工薪所得稅收籌劃策略還包括：提高職工福利水平，減少名義工薪發(fā)放；充分利用單位為個(gè)人繳付和個(gè)人繳付的“三險(xiǎn)一金”（一般應(yīng)占職工月工薪收入的23%）免征個(gè)人所得稅政策，按國(guó)家規(guī)定的最高繳費(fèi)比例扣繳；認(rèn)真執(zhí)行津貼補(bǔ)貼免稅政策，按照國(guó)務(wù)院規(guī)定發(fā)放的政府特殊津貼、獨(dú)生子女補(bǔ)貼、托兒補(bǔ)助費(fèi)、差旅費(fèi)津貼、誤餐補(bǔ)助不繳個(gè)人所得稅；利用居民納稅人和非居民納稅人身份的轉(zhuǎn)換來(lái)合理進(jìn)行稅收籌劃等。X
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