[摘要]美國聯(lián)邦政府采購成本會計準則建立的根本原因在于美國聯(lián)邦政府采購中成本類型合同的使用。其與我國軍事采購過程中成本類型合同的使用相似。為加強我國軍事采購合同成本的管理，有必要構建我國軍事采購成本會計準則，而美國聯(lián)邦政府采購成本會計準則涵蓋的內容、豁免條款和范圍層次的使用，以及披露報表的編報，對于建立我國軍事采購成本會計準則具有積極的借鑒意義。
[關鍵詞]美國；中國；成本會計準則；軍事采購
美國成本會計準則由來已久，至今已經(jīng)形成了比較完善的體系和穩(wěn)定的制度，而且，美國成本會計準則在美國聯(lián)邦政府采購規(guī)則中，發(fā)揮著極其重要的作用。在我國軍事制度變革的今天，研究美國的成本會計準則對我國軍事采購成本會計規(guī)則的建立具有極其重要的意義。
一、美國成本會計準則產(chǎn)生和發(fā)展的歷程
美國成本會計準則產(chǎn)生的根本原因在于以成本為基礎的軍事采購合同在聯(lián)邦軍事采購中的使用。從第一次世界大戰(zhàn)開始，美國軍事采購支出逐漸成為美國聯(lián)邦政府支出中的重要項目。美國國防軍事采購的主要供應商是私營軍工企業(yè)，國防部70％的科研、90％以上國防產(chǎn)品的生產(chǎn)是通過合同的形式承包給私營軍工企業(yè)來完成的。美國軍事采購合同主要分為兩大類型：定價型合同和成本型合同。
20世紀50年代前，定價型合同是國防采購合同的主體；進入50年代后，為降低合同承包商的采購風險，提高承包商的積極性，以成本為基礎進行補償?shù)暮贤蔀閲啦少徍贤闹饕问剑?0年代，成本加成的定價思想已經(jīng)應用到所有的合同類型中。此時，建立統(tǒng)一、完善和系統(tǒng)的成本會計準則的呼聲也日益高漲。1968年，國會在考慮1950年的國防產(chǎn)品法案是否應該延續(xù)時，海軍將領Hyman G.Rickover在國會上說，由于缺乏對合同成本的定義以及轉移方法的控制，要查明某一合同上的利潤幾乎是不可能的。他建議國會為國防采購合同建立統(tǒng)一的會計準則，以至這些成本能夠被計量和控制。于是，眾議院銀行和貨幣委員會舉行聽證會，決定是否應該建立一套統(tǒng)一的成本會計原則。當時，以成本為基礎的合同代表了絕大多數(shù)以美元價值為基礎的軍事采購合同，而且各種各樣的證據(jù)表明，統(tǒng)一的成本會計準則是必要的，因為缺少這樣的準則在本質上增加了采購成本和合同執(zhí)行中的困難。國會要求總審計局(GAO，General Ac—counting Office)開始著手研究建立這些準則的可行性。一年后，總審計長報告說，統(tǒng)一、一致的準則是可行的，并且建議建立這樣的準則。1970年，總審計局向參議院銀行和貨幣委員會提交的報告認為，在合同價格協(xié)商期間和合同履行期間，供應商合同成本的正確核算是必須的，并且指出財務會計準則不能滿足政府在此方面的需求，因為財務會計關注于一個企業(yè)在特定時期的全部經(jīng)營情況，而成本會計關注的是企業(yè)全部費用中的一部分向特定產(chǎn)品或服務的分配。1970年，國會成立了成本會計準則委員會(CASB，Cost Accounting Standards Board)，它是一個隸屬于立法部門的獨立機構。委員會由總審計長擔任主席，委員會的職責是頒布準則。十年后，委員會頒布了19個成本會計準則。
20世紀80年代，固定價格合同又成為國防采辦合同的主要形式。1980年，國會認為成本會計準則委員會的主要任務已經(jīng)完成，成本會計準則委員會停止了活動。但是，國會沒有廢除委員會制定的準則，準則仍在執(zhí)行中。由于沒有了委員會，國防部履行了維護準則和其附屬規(guī)則、條例的義務。在不到10年的時間里，固定價格合同又再一次遭受了失敗，它并沒有將金融風險和性能風險進行有效的轉移，成本類型合同又成為美國聯(lián)邦軍事采購的主體合同。
1988年，在聯(lián)邦采購政策辦公室法案(Office of Federal Procurement Pohey Act)中，國會重建了成本會計準則委員會。新委員會隸屬于聯(lián)邦采購政策辦公室(OFPP，Office 0f Federal Procurement Policy)，它屬于行政管理和預算局(OMB，Office of Management and Budget)的一部分。重建的委員會被賦予了比原來更廣泛的權利，成本會計準則通過法律的形式被應用于所有的聯(lián)邦政府采購合同，并且制定了針對教育機構的成本會計準則。
進入90年代后，國防采辦恢復了風險均擔的成本補償合同，在民品采購中采用固定價格合同，以使政府和客戶共擔風險，聯(lián)邦政府開始對國防采辦制度進行現(xiàn)代化改革。1991年，國會要求總審計局成立專家組，研究深化采購改革背景下的成本會計準則委員會和成本會計準則體系并提出建議。專家組經(jīng)過廣泛的調查研究后，認為以成本為基礎的采購合同仍然是政府采購合同的主要部分，因此仍然存在著對成本會計準則和成本會計準則委員會的持續(xù)需要。成本會計準則有利于確保成本核算的統(tǒng)一性和一致性，從而保護政府避免由成本類型合同所帶來的潛在風險，并且有利于促進政府和合同供應商之間的關系。但是，為了適應國防采辦制度改革，專家組對成本會計準則的觸發(fā)條款、范圍和豁免條款以及成本會計準則委員會的職能進行了修訂。
二、美國聯(lián)邦政府采購成本法規(guī)體系
美國聯(lián)邦政府采購法規(guī)體系由七卷、39章組成，其中第99章是成本會計準則委員會的規(guī)定(章為非連續(xù)編號)。有關聯(lián)邦政府采購的成本法規(guī)有成本會計準則、聯(lián)邦采購規(guī)則中的成本原則和談判真實性法令，這三者共同構成了美國的聯(lián)邦政府采購成本法規(guī)體系。
(一)談判真實性法令
談判真實性法令(TINA，Truth in Negotiations Act)于1962年通過。它不僅適用于軍事機構，還適用于民用機構，其規(guī)定合同承包商或分包商有義務向聯(lián)邦政府提供準確、真實和完整的成本數(shù)據(jù)，使政府機構做出公平的決策。談判真實性法案的目的是確保政府與承包商擁有同樣的成本和定價信息，以備協(xié)商公平合理的價格之用，以及當承包商違背談判真實性法案時政府有權修改合同價格，以保護政府免于超額付款的風險，并且對供應商提交虛假的成本或定價資料的行為規(guī)定了民事和刑事處罰。
(二)聯(lián)邦采購規(guī)則中的成本原則
聯(lián)邦采購規(guī)則(FAR，F(xiàn)ederal Acquisition Regulation)根據(jù)聯(lián)邦采購方針辦公室的授權法案，由國防部、總務管理局和航天局的采購機構聯(lián)合制定和修改，由聯(lián)邦行政管理和預算局進行審核和公布。它主要是將執(zhí)行機構的貨物和服務采購政策統(tǒng)一并編撰成法典。聯(lián)邦采購規(guī)則幾乎囊括了目前使用的所有成本原則，它規(guī)定了合同和分包合同的定價以及合同條款所涉及的成本確定、談判和允許的成本原則和程序，以及對它們的修訂。包括五個部分、62項規(guī)定。
(三)談判真實性法令、聯(lián)邦采購規(guī)則中的成本原則與成本會計準則三者之間的關系
