摘要：企業(yè)取得政策性搬遷補(bǔ)償在會(huì)計(jì)上有特殊的核算方法，在稅法上也有特定的處理要求，并且兩者存在一定差異。不僅如此，在稅務(wù)處理上2012年10月1日前后也不同。實(shí)踐中，無論是企業(yè)財(cái)會(huì)人員還是稅務(wù)人員，都存在諸多模糊認(rèn)識(shí)，因此，對相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)稅務(wù)政策進(jìn)行解讀并結(jié)合案例進(jìn)行剖析顯得尤為重要。
關(guān)鍵詞：政策性搬遷 搬遷收入 搬遷支出 會(huì)計(jì)核算 稅務(wù)處理
一、企業(yè)政策性搬遷所得稅政策的新變化
2012年10月1日，國家稅務(wù)總局發(fā)布《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法〉的公告》（稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào)）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問題的公告》（稅務(wù)總局公告2013年第11號(hào)），國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]118號(hào)）同時(shí)廢止。相比舊規(guī)定，新政策有許多變化，主要表現(xiàn)在：
（一）企業(yè)政策性搬遷涵義明確
企業(yè)政策性搬遷是指企業(yè)由于國防和外交的需要，或由政府組織實(shí)施的能源、交通、水利等基礎(chǔ)設(shè)施，科教、文衛(wèi)體、環(huán)境和資源保護(hù)、文物保護(hù)、防災(zāi)減災(zāi)、社會(huì)福利、市政公用等公共事業(yè)，保障性安居工程建設(shè)，對危房集中、基礎(chǔ)設(shè)施落后等地段進(jìn)行舊城區(qū)改建的需要等，并能提供相關(guān)證明資料的企業(yè)整體搬遷或部分搬遷。
（二）企業(yè)搬遷收入范圍變小
企業(yè)搬遷收入是指企業(yè)搬遷過程中從本企業(yè)以外（包括政府或其他單位）取得的貨幣性和非貨幣性搬遷補(bǔ)償收入，包括對被征用資產(chǎn)價(jià)值的補(bǔ)償、搬遷安置的補(bǔ)償、停產(chǎn)停業(yè)損失的補(bǔ)償、資產(chǎn)搬遷過程中毀損的保險(xiǎn)賠款和其他補(bǔ)償收入，以及企業(yè)由于搬遷而處置各類資產(chǎn)取得的搬遷資產(chǎn)處置收入（但不包括企業(yè)由于搬遷處置存貨取得的收入）。
（三）企業(yè)搬遷支出內(nèi)容變少
企業(yè)搬遷支出是指企業(yè)搬遷期間發(fā)生的搬遷費(fèi)用支出（包括安置職工費(fèi)用、停工期間的工資及福利費(fèi)、臨時(shí)存放搬遷資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用、各類資產(chǎn)搬遷安裝費(fèi)和其他與搬遷相關(guān)的支出），以及由于搬遷而處置各類資產(chǎn)所發(fā)生的資產(chǎn)處置支出（包括報(bào)廢、變賣、資產(chǎn)凈損失及處置過程中發(fā)生的稅費(fèi)等）。
（四）企業(yè)搬遷所得計(jì)算清晰
除企業(yè)邊搬遷、邊生產(chǎn)外，企業(yè)在搬遷期間發(fā)生的搬遷收入和搬遷支出，可暫時(shí)不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；企業(yè)應(yīng)在搬遷完成年度，對搬遷收入和搬遷支出進(jìn)行匯總清算，并將搬遷所得計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)算納稅。企業(yè)搬遷所得若為負(fù)數(shù)，屬于搬遷損失，可在搬遷完成年度一次性作為損失扣除，也可自搬遷完成年度起分3個(gè)年度均勻在稅前扣除。
（五）搬遷完成年度界定明確
具備下列情形之一的為搬遷完成年度：從搬遷開始5年內(nèi)（包括搬遷當(dāng)年度）任何一年完成搬遷的；從搬遷開始搬遷時(shí)間滿5年（包括搬遷當(dāng)年度）的年度（邊搬遷邊生產(chǎn)的，搬遷年度從實(shí)際開始搬遷的年度算起）。企業(yè)同時(shí)符合“搬遷規(guī)劃已基本完成；當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營收入占規(guī)劃搬遷前年度生產(chǎn)經(jīng)營收入50%以上”條件的，視為已經(jīng)完成搬遷。
（六）重建后稅務(wù)處理很具體
1.搬遷資產(chǎn)簡單安裝或不需要安裝即可繼續(xù)使用的，其凈值按規(guī)定以尚未折舊年限繼續(xù)計(jì)提折舊，并據(jù)實(shí)稅前扣除。2.搬遷資產(chǎn)需大修理后才能重新使用的，以資產(chǎn)凈值加上大修理支出，作為該資產(chǎn)的計(jì)稅成本。3.采取土地置換方式換入土地的計(jì)稅成本，以被征用土地凈值、土地投入使用前發(fā)生各項(xiàng)費(fèi)用支出和補(bǔ)價(jià)確定。4.搬遷期間新購置的各類資產(chǎn)，按稅法規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷的，據(jù)實(shí)稅前扣除。5.以前年度發(fā)生尚未彌補(bǔ)的虧損，從搬遷年度次年起至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)年度，從法定虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)年限中減除；但邊搬遷邊生產(chǎn)的，虧損結(jié)轉(zhuǎn)年度連續(xù)計(jì)算。6.企業(yè)應(yīng)當(dāng)自搬遷開始年度至次年5月31日前，向遷出地和遷入地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送政策性搬遷相關(guān)材料，否則按非政策性搬遷處理。7.企業(yè)遷出地和遷入地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生變化的，由遷入地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)企業(yè)搬遷清算。8.2012年10月1日前、后簽訂的搬遷協(xié)議，執(zhí)行的企業(yè)政策性搬遷政策不一樣。9.國稅函[2009]118號(hào)，對企業(yè)發(fā)生的購置資產(chǎn)支出，準(zhǔn)予從搬遷收入中扣除，但國家稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào)規(guī)定，其不得從搬遷收入中扣除。
二、案例分析
假設(shè)甲企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃需要搬遷，搬遷期間發(fā)生下列有關(guān)業(yè)務(wù)，相關(guān)甲企業(yè)會(huì)計(jì)核算和企業(yè)所得稅處理如下：
例1：甲企業(yè)在搬遷過程中收到當(dāng)?shù)卣苯訐芨兜陌徇w補(bǔ)償款2 500萬元。會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款 25 000 000
貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 25 000 000
例2：甲企業(yè)搬遷過程中處置固定資產(chǎn)（房屋）：原值 1 500萬元，已提折舊1 000萬元，處置收入30萬元；處置固定資產(chǎn)（設(shè)備）：原值330萬元，累計(jì)折舊230萬元，處置收入40萬元；發(fā)生搬遷費(fèi)用支出（包括安置職工的費(fèi)用、停工期間支付給職工的工資及福利費(fèi)、各類資產(chǎn)搬遷安裝費(fèi)用等）50萬元。處置存貨117萬元（含稅），成本80萬元。會(huì)計(jì)處理為：
1.處置固定資產(chǎn)（房屋和設(shè)備）時(shí)：
借：累計(jì)折舊 10 000 000
固定資產(chǎn)清理 5 000 000
貸：固定資產(chǎn)（房屋）15 000 000
借：銀行存款 300 000
貸：固定資產(chǎn)清理300 000
借：累計(jì)折舊 2 300 000
固定資產(chǎn)清理 1 000 000
貸：固定資產(chǎn)（設(shè)備）3 300 000
借：銀行存款 400 000
貸：固定資產(chǎn)清理400 000
2.結(jié)轉(zhuǎn)處置固定資產(chǎn)凈損失時(shí)：
借：營業(yè)外支出 5 300 000
貸：固定資產(chǎn)清理5 300 000
3.處置存貨時(shí)：
借：銀行存款 1 170 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 800 000
貸：庫存商品（原材料/周轉(zhuǎn)材料）800 000
甲企業(yè)搬遷過程中處置存貨收入不屬于搬遷收入，應(yīng)在實(shí)際處置時(shí)確認(rèn)存貨所得或損失，并據(jù)實(shí)計(jì)算納稅或在稅前扣除。
4.發(fā)生搬遷費(fèi)用支出50萬元時(shí)：
借：營業(yè)外支出 500 000
貸：銀行存款 500 000
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 5 800 000
貸：營業(yè)外收入 5 800 000
例3：甲企業(yè)在重建過程中購建動(dòng)產(chǎn)（機(jī)器設(shè)備）300萬元，不動(dòng)產(chǎn)（房屋建筑物）1 200萬元，假如不考慮其他稅費(fèi)。
甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理：
借：固定資產(chǎn) 15 000 000
貸：銀行存款 15 000 000
如果甲企業(yè)簽訂搬遷協(xié)議發(fā)生在2012年10月1日以前，同時(shí)還要編制分錄：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 15 000 000
貸：遞延收益 15 000 000
例4：假如甲企業(yè)除發(fā)生上述業(yè)務(wù)外，不考慮其他收支業(yè)務(wù)，甲企業(yè)搬遷完成年度應(yīng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
如果甲企業(yè)在2012年10月1日以前簽訂搬遷協(xié)議，甲企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補(bǔ)償款結(jié)余420萬元（2 500-580-1 500）時(shí)：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 4 200 000
貸：資本公積（其他資本公積）4 200 000
甲企業(yè)應(yīng)于搬遷完成年度調(diào)增企業(yè)應(yīng)納稅所得額420萬元。如果甲企業(yè)簽訂搬遷協(xié)議發(fā)生在2012年10月1日及以后，甲企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補(bǔ)償款結(jié)余1 920萬元（2 500-580）時(shí)：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 19 200 000
貸：資本公積（其他資本公積）19 200 000
甲企業(yè)應(yīng)于搬遷完成年度調(diào)增企業(yè)應(yīng)納稅所得額 1 920萬元。
例5：假如甲企業(yè)重建后的政府補(bǔ)助形成的不動(dòng)產(chǎn) 1 200萬元按年限平均法以20年計(jì)提折舊，機(jī)器設(shè)備300萬元按年限平均法以10年計(jì)提折舊。
甲企業(yè)1-10年計(jì)提有關(guān)固定資產(chǎn)折舊時(shí)：
借：管理費(fèi)用/制造費(fèi)用 900 000
貸：累計(jì)折舊 900 000
11-20年計(jì)提有關(guān)固定資產(chǎn)折舊時(shí)：
借：管理費(fèi)用/制造費(fèi)用 600 000
貸：累計(jì)折舊 600 000
企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購置或改良固定資產(chǎn)，可以按照規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。但如果甲企業(yè)簽訂搬遷協(xié)議發(fā)生在2012年10月1日以前，甲企業(yè)計(jì)提前10年折舊90萬元或后10年折舊60萬元時(shí)，還要編制如下分錄：
借：遞延收益 900 000
貸：營業(yè)外收入 900 000
借：遞延收益 600 000
貸：營業(yè)外收入 600 000
否則計(jì)提的折舊不得稅前扣除。如果甲企業(yè)簽訂搬遷協(xié)議發(fā)生在2012年10月1日及以后，甲企業(yè)1-10年折舊90萬元或11-20年折舊60萬元，允許稅前扣除，不需要編制配套分錄，也不做任何納稅調(diào)整。Z
