摘要：財務(wù)指標一直是企業(yè)管理層和高級財務(wù)人員用以分析評價企業(yè)績效的主要依據(jù)，然而越來越多的研究顯示，財務(wù)指標缺少解釋未來績效的預(yù)測能力，而非財務(wù)指標能彌補這個缺憾，使中小企業(yè)跳出財務(wù)信息的局限，站在企業(yè)整體運營的層面上進行績效評價。本文通過分析財務(wù)指標的局限性，引入平衡計分卡，基于全面預(yù)算管理構(gòu)建適應(yīng)企業(yè)發(fā)展和需要的非財務(wù)指標評價體系。該體系將財務(wù)指標績效評價與非財務(wù)指標績效評價有機結(jié)合，對中小企業(yè)的績效評價具有重要意義。
關(guān)鍵詞：中小企業(yè) 非財務(wù)指標 財務(wù)指標 績效評價
一、引言
非財務(wù)指標是相對于財務(wù)指標而言的。早在100年前的工業(yè)時代，杜邦、通用等大公司采用以投資報酬率為核心的財務(wù)指標體系進行管理與控制，有效地解決了企業(yè)多元化經(jīng)營和分權(quán)化管理的需要。但隨著外部環(huán)境競爭的日趨激烈，企業(yè)管理層必須考慮消費市場日益?zhèn)€性化的需求。企業(yè)在評價經(jīng)營業(yè)績時，除延用傳統(tǒng)的財務(wù)指標體系外，還必須考慮到企業(yè)的市場、營銷、研發(fā)、生產(chǎn)、售后、人力資源、財務(wù)等職能部門的建立健全，引入諸如市場占有率、客戶滿意度、新產(chǎn)品數(shù)量、員工滿意度等非財務(wù)指標?？ㄆ仗m（R.Kaplan）教授與諾頓（D.Norton）教授在1996、2000、2004年分別推出的三部經(jīng)典著作《平衡計分卡——化戰(zhàn)略為行動》、《戰(zhàn)略中心型組織》和《戰(zhàn)略地圖——化無形資產(chǎn)為有形成果》，對企業(yè)如何取得突破性績效進行了描述。這三部著作圍繞的主題都是企業(yè)最終的績效，研究的角度都是以非財務(wù)指標為主體的。可以看出，非財務(wù)指標的產(chǎn)生源于對績效的需求。根據(jù)有關(guān)調(diào)查數(shù)據(jù)分析，我國中小企業(yè)考核預(yù)算執(zhí)行結(jié)果時，已經(jīng)從以往的單一財務(wù)指標考核向財務(wù)指標與非財務(wù)指標相結(jié)合轉(zhuǎn)變。
二、財務(wù)指標的局限性
Brancato（1995）與Fisher（1995）的研究發(fā)現(xiàn)，許多公司認為財務(wù)指標局限于回顧過去，缺少解釋未來績效的預(yù)測能力，過多依賴于財務(wù)指標易使管理者產(chǎn)生短視行為，可能導(dǎo)致對短期或不正確的行為進行獎勵。從企業(yè)整體運營角度看，非財務(wù)數(shù)據(jù)覆蓋的范圍廣、提供的信息全面，能對企業(yè)的績效產(chǎn)生直接和持久的影響，能深入揭示企業(yè)內(nèi)部的運營狀況。財務(wù)指標的缺陷主要表現(xiàn)為以下幾方面。
?。ㄒ唬┲匾暼〉煤途S持短期財務(wù)結(jié)果。傳統(tǒng)財務(wù)指標關(guān)心的是反映內(nèi)部流程結(jié)果的過去或短期內(nèi)經(jīng)營績效的信息，如ROI指標、利潤率指標、短期收益指標等。這種忽視外部環(huán)境的指標體系在激烈競爭的環(huán)境下就顯得極不適應(yīng)。因為在新的歷史條件下，企業(yè)必須知道績效從何而來，如何實現(xiàn)成功。必須將目光轉(zhuǎn)向顧客和利益關(guān)系人；轉(zhuǎn)向外部環(huán)境的變化將如何對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生沖擊等。
（二）財務(wù)指標代表的是過去發(fā)生的業(yè)務(wù)，具有一定的滯后性。例如：僅以財務(wù)指標考核營銷部門的業(yè)績時，可能其銷售收入指標超額完成，銷售費用控制在預(yù)算的范圍之內(nèi)，但從非財務(wù)因素看，客戶的投訴在增加，服務(wù)質(zhì)量下降，原有客戶保持率下降，客戶的滿意度下降，雖然實現(xiàn)了當(dāng)期目標，但對企業(yè)未來的發(fā)展已產(chǎn)生巨大的影響。解決這一問題需借助非財務(wù)性因素，即通過設(shè)定經(jīng)營指標來平衡財務(wù)目標。
?。ㄈ┴攧?wù)指標容易被操縱。傳統(tǒng)績效評價體系建立在會計信息基礎(chǔ)之上，由于許多企業(yè)對高級管理人員采取了期權(quán)或其他與企業(yè)股票價值掛鉤的獎勵機制，一些經(jīng)理人員將注意力轉(zhuǎn)到如何通過財務(wù)活動，如并購、金融創(chuàng)新、債務(wù)重組來創(chuàng)造短期利潤，而這些活動，不一定能給企業(yè)帶來長期的利益。管理人員的過于投機和盈余管理，無法實現(xiàn)企業(yè)短期和長期利益的平衡。
?。ㄋ模┖鲆曇灾橇Y產(chǎn)為主體的無形資產(chǎn)的作用。在信息時代里，企業(yè)未來的贏利能力和價值，很大程度上取決于其以智力資產(chǎn)為主體的無形資產(chǎn)的管理水平，即企業(yè)資本主要以智力資本為主，如健康、學(xué)歷、經(jīng)驗、閱歷，以及在工作中表現(xiàn)出來的處事能力、應(yīng)變能力、決策能力、組織指揮能力、協(xié)調(diào)能力等。而這部分無形因素絕大部分以非財務(wù)指標的方式體現(xiàn)，并成為企業(yè)內(nèi)在價值動因。
?。ㄎ澹┎荒芙沂靖纳瓶冃У膭右颉Ｘ攧?wù)指標反映的是過去經(jīng)營活動的綜合結(jié)果，處于價值鏈的末端，而不能揭示產(chǎn)生結(jié)果的根本原因，不能提供價值鏈上的信息。應(yīng)將以部門為主體的財務(wù)績效評價體系，改變?yōu)橐宰鳂I(yè)流程和工作崗位為主體的績效評價體系，更多的關(guān)心作業(yè)的效率、工作崗位任務(wù)的完成質(zhì)量，以及顧客滿意度、市場份額、企業(yè)的創(chuàng)新能力和潛在發(fā)展能力等方面。而這些因素都屬于非財務(wù)指標。
?。┴攧?wù)指標反映的是相對效益。許多財務(wù)指標本身并不能說明什么問題，例如，企業(yè)的凈資產(chǎn)收益率為10%，只有通過與別的企業(yè)比較（橫向比較）或與自己的歷史情況進行比較（縱向比較）才能反映出企業(yè)目前的經(jīng)營狀況。也就是說財務(wù)指標必須具有很強的可比性，只能反映企業(yè)過去乃至現(xiàn)在的相對效益，不能準確反映或預(yù)測未來的績效水平。
三、引入平衡計分卡
引入平衡計分卡是以企業(yè)戰(zhàn)略為中心，把企業(yè)及其內(nèi)部各部門的任務(wù)和決策轉(zhuǎn)化為多樣的、相互聯(lián)系的目標，然后再把目標分解成多項指標的業(yè)績評價系統(tǒng)。它貫穿于財務(wù)、客戶、內(nèi)部運營、學(xué)習(xí)和成長等4個完整且相互聯(lián)系的方面，是一個涵蓋4類指標的有機系統(tǒng)（見圖1內(nèi)圈）。首先，財務(wù)類指標是效績考核中必不可少的指標，是平衡計分卡的一個重要維度。其次，客戶是實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)目標永不枯竭的源泉，保持老客戶和贏得新客戶是企業(yè)價值創(chuàng)造和戰(zhàn)略目標實現(xiàn)的重要保證。再次，企業(yè)財務(wù)業(yè)績的實現(xiàn)，客戶各種需求的滿足，以及股東價值的追求，都需要靠其良好的內(nèi)部運營來支持。最后，企業(yè)的學(xué)習(xí)和成長是企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略的基礎(chǔ)，其核心是激發(fā)員工的活力和提高其技術(shù)水平。
引入平衡計分卡非常注重各種利益關(guān)系的平衡，關(guān)注各種利益相關(guān)者的滿意度（見圖1外圈）。它通過財務(wù)、客戶、內(nèi)部運營、學(xué)習(xí)和成長等4個方面的多種指標揭示業(yè)績產(chǎn)生的動因，把經(jīng)營單位的策略轉(zhuǎn)化為一系列相互聯(lián)系的指標，這些指標由長期決策目標和達到這些目標的途徑共同決定。BSC以企業(yè)戰(zhàn)略為中心，兼顧股東利益、客戶利益和員工利益的統(tǒng)一，內(nèi)部利益和外部利益的平衡，短期利益和長期發(fā)展能力的協(xié)調(diào)。
財務(wù)指標：怎樣實現(xiàn)股東價值的最大化？財務(wù)指標是企業(yè)股東、投資者最關(guān)注的反映企業(yè)績效的重要參數(shù)。
客戶指標：關(guān)注利益相關(guān)者——客戶，關(guān)注市場的表現(xiàn)，向客戶提供產(chǎn)品和服務(wù)，滿足客戶需要。客戶普遍關(guān)心時間、質(zhì)量、成本、性能和服務(wù)。
內(nèi)部運營指標：從內(nèi)部運營角度思考，企業(yè)應(yīng)具有什么樣的優(yōu)勢？如何滿足客戶所需要的產(chǎn)品機能？企業(yè)必須從滿足投資者、客戶需要的經(jīng)營戰(zhàn)略出發(fā)，針對研究開發(fā)過程、經(jīng)營過程和售后服務(wù)過程設(shè)計不同的評價指標。
學(xué)習(xí)成長指標：為提升企業(yè)內(nèi)部運營效率、滿足客戶、持續(xù)創(chuàng)造股東價值，企業(yè)必須不斷的成長。該指標的意義在于衡量相關(guān)崗位或職位在追求運營效率的同時，是否為企業(yè)長遠發(fā)展營造了積極健康的工作環(huán)境和企業(yè)文化，是否培養(yǎng)和形成了企業(yè)部門中的人員競爭力。
BSC的上述四類指標實際上是相互支持的。為了獲得最終的財務(wù)績效，企業(yè)必須有良好的市場表現(xiàn)，關(guān)注并滿足客戶；為了獲取良好的市場，企業(yè)必須在內(nèi)部運營上尋求改善；為了有效的內(nèi)部運營，企業(yè)的員工必須能夠不斷地學(xué)習(xí)與成長。
四、基于全面預(yù)算管理構(gòu)建非財務(wù)指標評價體系
結(jié)合全面預(yù)算管理引入平衡計分卡，財務(wù)與非財務(wù)指標的有效協(xié)同將有助于企業(yè)一方面通過財務(wù)視角保持對企業(yè)短期業(yè)績的關(guān)注，另一方面可以通過非財務(wù)視角明確揭示企業(yè)如何實現(xiàn)其長期的戰(zhàn)略發(fā)展目標，并在對非財務(wù)信息的分析過程中，企業(yè)可以借此找出財務(wù)問題的根源。
在實施預(yù)算管理的過程中，財務(wù)指標很容易使執(zhí)行者有一種急功近利的思想和一些短期的經(jīng)營行為，而通過平衡計分卡將財務(wù)層面和另三個非財務(wù)層面結(jié)合起來，根據(jù)平衡計分卡編制的預(yù)算不僅能夠關(guān)注企業(yè)整體經(jīng)營的財務(wù)結(jié)果，還注重非財務(wù)層面的發(fā)展（見圖2）。
?。ㄒ唬┛蛻糁笜?。通過BSC驅(qū)動機制，確定客戶類關(guān)鍵績效指標及指標內(nèi)涵，結(jié)合預(yù)算管理原則明確每一關(guān)鍵績效指標的預(yù)算目標。如表1所示。
表中設(shè)置客戶忠誠度指標是為了考核廣告費用的效果；設(shè)置客戶滿意度、公司知名度和推薦率等指標是為了考核顧客對公司的認可程度；設(shè)置市場占有率指標是為了跟蹤公司的擴張力與市場地位。
?。ǘ﹥?nèi)部運營指標。通過BSC驅(qū)動機制，確定內(nèi)部運營關(guān)鍵績效指標及指標內(nèi)涵，結(jié)合預(yù)算管理原則明確每一關(guān)鍵績效指標的預(yù)算目標。如表2所示：
表中設(shè)置采購及時率、訂單履行率指標是為了提高公司的采購效率；設(shè)置訂貨周期、庫存周轉(zhuǎn)率指標是為了加快庫存的周轉(zhuǎn)與降低庫存損失；設(shè)置實際出庫率、賬實相符率指標是為了提高存貨的計劃水平與核算水平；設(shè)置庫存意外損失率指標是為了考核公司庫存的管理水平。
?。ㄈW(xué)習(xí)成長指標。通過BSC驅(qū)動機制，確定學(xué)習(xí)成長關(guān)鍵績效指標及指標內(nèi)涵，結(jié)合預(yù)算管理原則明確每一關(guān)鍵績效指標的預(yù)算目標。如表3所示。
表中設(shè)置企業(yè)文化培訓(xùn)、團隊建設(shè)培訓(xùn)指標旨在考核改變員工的工作態(tài)度，加強員工對公司文化的認可；設(shè)置業(yè)務(wù)培訓(xùn)指標旨在通過該指標的考核，提高員工的業(yè)務(wù)技能；設(shè)置計算機水平培訓(xùn)指標是為了提升員工計算機使用水平，為以后的信息化建設(shè)打下基礎(chǔ)；設(shè)置部門培訓(xùn)完成率、個人培訓(xùn)參加率指標是為了鼓勵員工的創(chuàng)新精神與加強主人翁意識；設(shè)置員工流動率指標是為了維持員工的穩(wěn)定性；設(shè)置員工合作率、員工工作差錯和內(nèi)部員工滿意度指標是為了加強員工的合作意識。
五、基于作業(yè)流程和工作崗位確定績效評價
依據(jù)不同的評價目的，也可基于作業(yè)流程和工作崗位來確定績效評價的內(nèi)容，主要包括：
?。ㄒ唬┕ぷ鞒煽儭Ｍㄟ^能量化的經(jīng)濟指標，如產(chǎn)量、質(zhì)量、成本、利潤等，賦予不同經(jīng)濟指標一定的權(quán)重，對不同工作崗位的工作成績進行認定和評價。
?。ǘ┕ぷ髂芰?。是完成某項工作崗位任務(wù)必須具備的先天素質(zhì)和后天積累的能量，反映出一個人的綜合能力。包括“智商”和“情商”兩部分?！爸巧獭笔悄芰Φ摹坝布辈糠?，如健康、學(xué)歷、經(jīng)驗、閱歷等；“情商”是能力的“軟件”部分，是在工作中表現(xiàn)出來的能力，如處事能力、應(yīng)變能力、決策能力、組織指揮能力、協(xié)調(diào)能力等。在能力評價時，“情商”的權(quán)重要高于“智商”。
?。ㄈ┕ぷ鲬B(tài)度。是人們在履行工作責(zé)任和義務(wù)，完成工作任務(wù)的過程中對處理事情的看法和采取的行動，反映出一個人的品質(zhì)。在不同階段和不同問題上，工作態(tài)度往往起到?jīng)Q定性的作用。
在綜合評價時，可以視不同的工作崗位和評價目的，針對不同階段和不同問題，評價以上內(nèi)容的一項或幾項。并根據(jù)不同的需要，合理確定每一項的權(quán)重。還可以根據(jù)公司規(guī)模、技術(shù)類型、戰(zhàn)略及所處的行業(yè)與環(huán)境等另使用一些測評指標。Z
