文 肖太壽
筆者在多年的稅收工作實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)存在不少納稅風(fēng)險(xiǎn)。一些房企希望通過各種方式的籌劃以期望達(dá)到少繳稅款的目的，殊不知，有些籌劃因企業(yè)對政策的不理解或理解有偏差已觸犯了法律法規(guī)。為此，本文對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收及其會(huì)計(jì)核算中存在的問題進(jìn)行歸納分析，以期達(dá)到幫助房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目的。
未完工開發(fā)產(chǎn)品“預(yù)收賬款”少申報(bào)營業(yè)稅
房地產(chǎn)公司對于銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品收到購房人的“預(yù)收賬款”如何申報(bào)繳納營業(yè)稅?營業(yè)稅的納稅時(shí)間是什么?《營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定：“營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定?！被诖艘?guī)定，房地產(chǎn)公司銷售未完工產(chǎn)品，與購房者簽訂《商品房銷售合同》，將取得的銷售或預(yù)售收入先全部通過“預(yù)收賬款”科目歸集，確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的部分轉(zhuǎn)入“銷售收入”，每月按“預(yù)收賬款”貸方累計(jì)發(fā)生額申報(bào)繳納營業(yè)稅。
可是，實(shí)踐操作中，有些房地產(chǎn)公司在發(fā)生銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，總是存在銷售未完工項(xiàng)目申報(bào)的營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)與賬面記載的應(yīng)稅收入不一致，即：每月“預(yù)收賬款”貸方發(fā)生額與營業(yè)稅納稅申報(bào)表反映的營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)不一致，出現(xiàn)賬表不符，有的月少申報(bào)、有的月多申報(bào)。這顯然沒有將銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品而取得“預(yù)收賬款”全部依法繳納營業(yè)稅，是一種延期繳納營業(yè)稅的行為，將面臨稅務(wù)稽查的風(fēng)險(xiǎn)。
例如，某房地產(chǎn)公司先后開發(fā)了A、B、C、D四個(gè)大型住宅小區(qū)，前三項(xiàng)目已經(jīng)完工，D項(xiàng)目尚未完工。該房地產(chǎn)公司所開發(fā)的4個(gè)項(xiàng)目分別在三個(gè)區(qū)，營業(yè)稅每月分別向三個(gè)區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)和繳納。稅務(wù)機(jī)關(guān)對該房地產(chǎn)開發(fā)有限公司2011年至2013年的納稅情況進(jìn)行了檢查，稅務(wù)檢查人員通過電子表格，將該房地產(chǎn)公司每月“預(yù)收賬款”貸方發(fā)生額與營業(yè)稅納稅申報(bào)表進(jìn)行比對 ，發(fā)現(xiàn)該公司D項(xiàng)目申報(bào)的營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)與賬面記載的應(yīng)稅收入不一致，即：賬表不符，有的月少申報(bào)、有的月多申報(bào)，到2013年12月累計(jì)少申報(bào)計(jì)稅收入4700萬元。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳該房地產(chǎn)公司少申報(bào)計(jì)稅收入的營業(yè)稅及附加，并按《稅收征收管理辦法》及其《實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定加收滯納金。
收取購房定金未申報(bào)繳納營業(yè)稅
《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定：“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。”另外，國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答(之一)的通知〉》(國稅函發(fā)[1995]156號，以下簡稱國稅函發(fā)[1995]156號)規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動(dòng)產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天，此項(xiàng)法規(guī)所稱預(yù)收款，包括預(yù)收定金。
基于以上稅收政策規(guī)定，房地產(chǎn)公司向業(yè)主收取的購房定金必須依法繳納營業(yè)稅?？墒怯行┓康禺a(chǎn)公司將收取的購房定金一直掛在“其他應(yīng)付款”的會(huì)計(jì)科目，而未申報(bào)繳納營業(yè)稅，這也是一種延期繳納稅的行為，將面臨稅務(wù)稽查的風(fēng)險(xiǎn)。
例如，甲房地公司收到購房定金的賬務(wù)處理是，借：現(xiàn)金(銀行存款) ，貸：其他應(yīng)付款———定金 。簽訂合同并收到首付款的賬務(wù)處理是，借：現(xiàn)金(銀行存款)，其他應(yīng)付款———定金 ，貸：預(yù)收賬款———房款。經(jīng)稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)查實(shí)，甲公司只就計(jì)入“預(yù)收賬款”科目的預(yù)售收入申報(bào)繳納營業(yè)稅，對收到定金但尚未結(jié)轉(zhuǎn)“預(yù)收賬款”的收入28 000 000元，掛在“其他應(yīng)付款———定金”科目的貸方，未申報(bào)繳納營業(yè)稅。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條和國稅函發(fā)[1995]156號文件規(guī)定，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)作出以下處罰決定：甲房地公司尚未結(jié)轉(zhuǎn)“預(yù)收賬款”的售房定金收入28 000 000元，補(bǔ)繳營業(yè)稅及附加、加收滯納金并處以0.5倍罰款。
