部分代收款項未申報繳納營業(yè)稅
《營業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十三條規(guī)定，條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續(xù)費、補(bǔ)貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費： (一) 由國務(wù)院或者財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費;(二)收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù);(三)所收款項全額上繳財政。
凡價外費用，無論會計制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)并入營業(yè)額計算應(yīng)納稅額。但是要注意的是：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的住房專項維修基金是免征營業(yè)稅的。因為根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于住房專項維修基金征免營業(yè)稅問題的通知》(國稅發(fā)[2004]69號)規(guī)定，住房專項維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項代管基金，專項用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設(shè)施設(shè)備的維修和更新、改造。鑒于住房專項維修基金資金所有權(quán)及使用的特殊性，對房地產(chǎn)主管部門或其指定機(jī)構(gòu)、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專項維修基金，不計征營業(yè)稅。因此，代收款項中，除了代收的住房專項維修基金外，其他一切代收款項，無論會計制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)一并計入收入額，繳納營業(yè)稅，并不用考慮誰出具票據(jù)及會計如何處理問題。
財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字[1995]048號)第六條規(guī)定，對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，則可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅。如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對于代收費用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)。如果代收費用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用
國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)[2009]31號，以下簡稱國稅發(fā)[2009]31號)第五條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金等價物以及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門和單位收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入。未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他部門、單位收取并開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進(jìn)行管理。
基于以上政策規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司代有關(guān)政府部門收取的代收款項，除了代收的住房專項維修基金外，都要依法申報繳納營業(yè)稅。
利用裝修分解精裝房銷售收入
為了少繳納土地增值稅，不少房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)往往將銷售額分解為兩部分：一部分為毛坯房銷售額;一部分為裝修款。其實這種做法是違背相關(guān)政策規(guī)定的，因為房地產(chǎn)企業(yè)沒有裝修資質(zhì)，而與客戶簽訂裝修合同是分解銷售額，少申報土地增值稅和營業(yè)稅，是一種典型的漏稅行為，稅收風(fēng)險很大。
例如，D花園是甲公司近年開發(fā)的新項目，第一期已基本售完，第二期也已進(jìn)入預(yù)售階段。檢查人員通過計算機(jī)查詢系統(tǒng)發(fā)現(xiàn)，該公司在D花園所在的D區(qū)征收分局領(lǐng)購并開具了大量的建筑安裝業(yè)發(fā)票，這使檢查人員產(chǎn)生了疑問：房地產(chǎn)開發(fā)公司怎么會大量使用建筑安裝業(yè)發(fā)票呢?經(jīng)到D花園現(xiàn)場了解情況，檢查人員發(fā)現(xiàn)D花園的商品房分為毛坯房和精裝房，精裝房就是讓裝修成為完整的商品房的一部分，它向消費者提供的是裝修一次到位的成品房。檢查人員重點對D項目精裝修部分進(jìn)行了檢查，發(fā)現(xiàn)該公司與購買精裝修商品房的業(yè)主簽訂兩份合同，一份銷售合同，一份裝修合同，分別向業(yè)主開具商品房銷售發(fā)票和建筑安裝發(fā)票，分別確認(rèn)“銷售收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”。2013年該項目預(yù)收款28 000萬元，按銷售不動產(chǎn)稅目繳納營業(yè)稅1 400萬元，取得裝修預(yù)收款4 800萬元，結(jié)轉(zhuǎn)“其他業(yè)務(wù)收入”4 800萬元，按“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅240萬元。對于該公司D項目取得的裝修收入應(yīng)如何征稅?
檢查人員對這一問題進(jìn)行了仔細(xì)地分析研究。該公司的精裝修房是與業(yè)主分別簽訂售房合同和裝修合同，取得的售房收入、裝修收入分別入賬，并分別開具商品房發(fā)票和建筑安裝業(yè)發(fā)票，分屬兩個稅目，似乎應(yīng)該分別征稅。但是，在仔細(xì)查閱有關(guān)合同后，檢查人員發(fā)現(xiàn)，該公司雖然與業(yè)主分別簽訂銷售合同和裝修合同，但在銷售合同的補(bǔ)充協(xié)議中卻強(qiáng)調(diào)業(yè)主購買的是精裝修商品房，必須按照公司的要求由公司統(tǒng)一進(jìn)行裝修。表面上，該公司分別按銷售合同和裝修合同收取款項，按不同稅目分別繳納稅款，而實際上，不管是銷售合同還是裝修合同的簽訂只是為了一項業(yè)務(wù)，那就是銷售精裝修商品房。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》、國家稅務(wù)總局《關(guān)于銷售不動產(chǎn)兼裝修行為征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[1998]53號)的規(guī)定，甲公司將銷售房屋的行為分解成銷售房屋與裝修房屋兩項行為，分別簽訂兩份合同，向?qū)Ψ绞杖煞輧r款，其收取的裝修及安裝設(shè)備收入應(yīng)認(rèn)定為銷售不動產(chǎn)行為的一個組成部分，應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目補(bǔ)繳營業(yè)稅。基于此規(guī)定，甲公司將精裝房銷售分解為兩份合同，漏了土地增值稅和營業(yè)稅。最后，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對甲公司做出補(bǔ)營業(yè)稅、土地增值稅、罰款和繳納滯納金的處罰。根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文的規(guī)定，該公司收取的裝修收入應(yīng)按15%的毛利率補(bǔ)征了2013年企業(yè)所得稅。
