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記者 闞歆旸 通訊員 陳曉黎

近日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第20號(hào)），進(jìn)一步明確了享受增值稅期末留抵退稅的主體條件、增量留抵稅額的計(jì)算、申請(qǐng)留抵退稅需要提交的材料等問(wèn)題。有關(guān)專家提醒，納稅人應(yīng)把握相關(guān)實(shí)操要點(diǎn)，順利辦理留抵退稅。

當(dāng)企業(yè)增值稅銷項(xiàng)稅額小于進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，當(dāng)期可以不繳納稅款。同時(shí)，未完成抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可以留存到下期抵扣，留存的部分即為留抵稅額。最近兩年來(lái)，財(cái)稅部門多次發(fā)文，就相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了明確，政策脈絡(luò)逐漸清晰。近日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第20號(hào)，以下簡(jiǎn)稱20號(hào)公告），進(jìn)一步明確了納稅人享受留抵退稅的實(shí)操要點(diǎn)。

留抵退稅不再受行業(yè)限制

與之前的相關(guān)規(guī)定相比，20號(hào)公告最突出的變化，是取消了對(duì)留抵退稅的行業(yè)限制。

2018年6月27日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于2018年退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕70號(hào)，以下簡(jiǎn)稱70號(hào)文件）明確規(guī)定，對(duì)裝備制造等先進(jìn)制造行業(yè)、研發(fā)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，電網(wǎng)企業(yè)的增值稅期末留抵稅額予以退還。20號(hào)公告則規(guī)定，同時(shí)符合5個(gè)條件的納稅人，不細(xì)分具體行業(yè)，即可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還增量留抵稅額。

根據(jù)20號(hào)公告第一條規(guī)定，這5個(gè)條件是：（1）自2019年4月稅款所屬期起，連續(xù)六個(gè)月（按季納稅的，連續(xù)兩個(gè)季度）增量留抵稅額均大于零，且第6個(gè)月增量留抵稅額不低于50萬(wàn)元；（2）納稅信用等級(jí)為A級(jí)或者B級(jí)；（3）申請(qǐng)退稅前36個(gè)月未發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票情形的；（4）申請(qǐng)退稅前36個(gè)月未因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰兩次及以上的；（5）自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。

新增“增量留抵稅額”概念

根據(jù)20號(hào)公告規(guī)定，納稅人在辦理留抵退稅期間發(fā)生規(guī)定情形的，應(yīng)該按照規(guī)定確定允許退還的增量留抵稅額。中匯稅務(wù)（重慶）合伙人李明東說(shuō)，“增量留抵稅額”是一個(gè)新概念，值得相關(guān)納稅人注意。

李明東解釋，增量留抵稅額，是指與3月相比，2019年4月～9月新增加的期末留抵稅額，即每個(gè)月的留抵稅額必須大于零，9月要求留抵稅額必須達(dá)到50萬(wàn)元以上。

李明東舉例說(shuō)，假設(shè)甲公司2019年3月的留抵稅額為10萬(wàn)元，2019年4月～9月每個(gè)月進(jìn)項(xiàng)稅額均大于銷項(xiàng)稅額，合計(jì)產(chǎn)生了增量留抵稅額110萬(wàn)元，且9月留抵稅額大于50萬(wàn)元。假設(shè)該納稅人滿足其他增量留抵稅額申請(qǐng)退稅的條件，那么，甲公司符合條件的增量留抵稅額即為110－10＝100（萬(wàn)元）。

進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例影響退稅額

20號(hào)公告第二條規(guī)定，納稅人當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額，按照以下公式計(jì)算：允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例×60%。

進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例，是指2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)，已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額，占同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比重。

接上例，企業(yè)不能簡(jiǎn)單地認(rèn)為，可申請(qǐng)退回的增量留抵稅額就是100萬(wàn)元，而是要根據(jù)進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例做進(jìn)一步計(jì)算。假設(shè)甲公司2019年4月～9月共計(jì)申報(bào)抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額300萬(wàn)元，而這300萬(wàn)元包括了兩部分：一部分是增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額270萬(wàn)元；另一部分為取得其他扣稅憑證可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，如農(nóng)產(chǎn)品計(jì)算抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額、旅客運(yùn)輸服務(wù)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額等30萬(wàn)元。那么，其進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例為270÷300=90%，則甲公司允許退還的增量留抵稅額為100×90%×60%＝54（萬(wàn)元）。

國(guó)家稅務(wù)總局黃山市稅務(wù)局稽查局嚴(yán)穎提醒，留抵退稅對(duì)應(yīng)的發(fā)票應(yīng)為增值稅專用發(fā)票（含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)以及解繳稅款完稅憑證，也就是說(shuō)取得其他扣稅憑證計(jì)算抵扣的部分并不在退稅的范圍之內(nèi)。但上述計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額并非直接排除在留抵退稅的范圍之外，而是采用以規(guī)定的“允許退還的增量留抵稅額”計(jì)算公式、通過(guò)增加分母比重來(lái)計(jì)算退稅額的形式進(jìn)行排除。

在留抵退稅后，附加稅費(fèi)的計(jì)算基礎(chǔ)，也是相關(guān)納稅人需要關(guān)注的一項(xiàng)內(nèi)容。

根據(jù)現(xiàn)行稅法及相關(guān)政策規(guī)定，納稅人需以實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅的稅額為計(jì)稅依據(jù)，依法繳納城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。此前，為配合70號(hào)文件規(guī)定的部分行業(yè)實(shí)施期末留抵稅額退稅政策的實(shí)施，財(cái)政部、稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕80號(hào)，以下簡(jiǎn)稱80號(hào)文件），明確對(duì)實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

國(guó)家稅務(wù)總局長(zhǎng)沙市稅務(wù)局稽查局段文濤認(rèn)為，鑒于80號(hào)文件并未限定只適用某一時(shí)期或某個(gè)行業(yè)，該項(xiàng)政策適用于所有實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人。也就是說(shuō)，20號(hào)公告涉及的增值稅期末留抵退稅，也適用80號(hào)文件的規(guī)定。

接上例，假設(shè)甲公司位于市區(qū)，2019年10月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額150萬(wàn)元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額20萬(wàn)元，9月期末留抵稅額為110萬(wàn)元，3月期末留抵稅額為10萬(wàn)元，甲公司允許退還的增量留抵稅額為54萬(wàn)元，已在10月取得申請(qǐng)退還的增量留抵稅額54萬(wàn)元。此時(shí)，甲公司10月的上期留抵稅額變?yōu)?10－54＝56（萬(wàn)元），10月應(yīng)抵扣稅額合計(jì)為56＋20＝76（萬(wàn)元）。

10月，甲公司增值稅應(yīng)納稅額＝150－76＝74（萬(wàn)元），假設(shè)在沒(méi)有相關(guān)配套政策情況下，甲公司應(yīng)申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅74×7%＝5.18（萬(wàn)元），教育費(fèi)附加74×3%＝2.22（萬(wàn)元），地方教育費(fèi)附加74×2%＝1.48（萬(wàn)元），共繳納附加稅費(fèi)8.88萬(wàn)元。

如果將留抵退稅的金額從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除，則甲公司10月應(yīng)以74－54＝20（萬(wàn)元）為計(jì)稅（征）依據(jù)，申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅20×7%＝1.4（萬(wàn)元），教育費(fèi)附加20×3%＝0.6（萬(wàn)元），地方教育費(fèi)附加20×2%＝0.4（萬(wàn)元），共繳納2.4萬(wàn)元?？紤]到80號(hào)文件的疊加效應(yīng)，甲公司10月合計(jì)可以少繳納附加稅費(fèi)6.48萬(wàn)元。