作者：[劉菁]
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)采用完工百分比法確認(rèn)建造合同收入與費(fèi)用的賬務(wù)處理作了如下規(guī)定：在資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)收入與費(fèi)用時(shí)，按確認(rèn)的費(fèi)用借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，按確認(rèn)的毛利借記“工程施工——毛利”科目，按確認(rèn)的收入貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目；開出工程價(jià)款結(jié)算賬單時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“工程結(jié)算”科目；收到工程價(jià)款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目；工程完工時(shí)，按工程合同總價(jià)款，借記“工程結(jié)算”科目，貸記“工程施工”科目。其中，“工程結(jié)算”科目是“工程施工”科目的抵銷科目，在工程建設(shè)期間，如果“工程施工”科目余額大于“工程結(jié)算”科目余額，其差額表示尚未開單辦理結(jié)算的工程款。
例：某建筑公司承包了一項(xiàng)工程總造價(jià)為９ ０００ ０００元的建造合同。２０００年７月開工，當(dāng)年發(fā)生實(shí)際成本２ ０００ ０００元，結(jié)算工程價(jià)款１ ８００ ０００元，實(shí)際收到工程價(jià)款１ ５００ ０００元。２００１年１１月工程竣工，當(dāng)年發(fā)生實(shí)際成本６０００ ０００元，結(jié)算工程價(jià)款７ ２００ ０００元，實(shí)際收到工程價(jià)款７ ０００ ０００元。該工程實(shí)際成本為８ ０００ ０００元。
２０００年資產(chǎn)負(fù)債表日賬務(wù)處理如下：
（１）確認(rèn)收入與費(fèi)用及毛利。完工進(jìn)度＝２ ０００ ０００÷８ ０００ ０００×１００％＝２５％；確認(rèn)收入＝９ ０００ ０００×２５％＝２ ２５０ ０００（元）；確認(rèn)費(fèi)用＝８ ０００ ０００ ×２５％＝２ ０００ ０００（元）；毛利＝２ ２５０ ０００－２ ０００ ０００＝２５０ ０００（元）。
借：主營業(yè)務(wù)成本２ ０００ ０００元，工程施工——毛利２５０ ０００元；貸：主營業(yè)務(wù)收入２ ２５０ ０００元。
（２）開單結(jié)算。借：應(yīng)收賬款１ ８００ ０００元；貸：工程結(jié)算１ ８００ ０００元。
（３）收到工程款。借：銀行存款１ ５００ ０００元；貸：應(yīng)收賬款１ ５００ ０００元。
２００１年資產(chǎn)負(fù)債表日賬務(wù)處理如下：
（１）確認(rèn)收入與費(fèi)用及毛利。確認(rèn)收入＝９ ０００ ０００－２ ２５０ ０００＝６ ７５０ ０００（元）；確認(rèn)費(fèi)用＝８ ０００ ０００－２ ０００ ０００＝６ ０００ ０００（元）；毛利＝６ ７５０ ０００－６ ０００ ０００＝７５０ ０００（元）。
借：主營業(yè)務(wù)成本６ ０００ ０００元，工程施工——毛利７５０ ０００元；貸：主營業(yè)務(wù)收入６ ７５０ ０００元。
（２）開單結(jié)算。借：應(yīng)收賬款７ ２００ ０００元；貸：工程結(jié)算７ ２００ ０００元。
（３）收到工程款。借：銀行存款７ ０００ ０００元；貸：應(yīng)收賬款７ ０００ ０００元。
（４）工程完工，“工程施工”科目余額轉(zhuǎn)入“工程結(jié)算”科目。借：工程結(jié)算９ ０００ ０００元；貸：工程施工９ ０００ ０００元。
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》所做的上述賬務(wù)處理，雖然符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，也符合施工企業(yè)工程結(jié)算的實(shí)際情況，但筆者認(rèn)為，這樣處理仍有不妥之處，主要理由有兩點(diǎn)：
首先，按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“工程施工”科目借方核算實(shí)際發(fā)生的工程成本及工程毛利，貸方核算完工工程總收入（總價(jià)款）及工程虧損?！肮こ淌┕ぁ笨颇堪雌湫再|(zhì)屬成本類科目，但這樣一來既核算工程成本，又核算工程毛利或工程虧損，還核算完工工程總收入，導(dǎo)致“工程施工”科目性質(zhì)含糊不清。其次，“工程施工”科目按要求應(yīng)按成本核算對(duì)象設(shè)置明細(xì)賬，按規(guī)定的成本項(xiàng)目分設(shè)專欄進(jìn)行明細(xì)核算。如果工程毛利或工程虧損也在“工程施工”科目核算，作為二級(jí)賬單獨(dú)設(shè)置，是否還需要按成本核算對(duì)象設(shè)置三級(jí)賬，以分別核算各成本核算對(duì)象的工程毛利或工程虧損？工程完工時(shí)該賬戶明細(xì)賬之間又如何處理？不作為二級(jí)賬單獨(dú)設(shè)置，只能直接計(jì)入各成本核算對(duì)象，而且還需要在賬頁中增設(shè)核算工程毛利或工程虧損專欄，這樣是否又和按成本項(xiàng)目分設(shè)專欄進(jìn)行明細(xì)核算相矛盾？
因此，筆者認(rèn)為按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定的完工百分比法確認(rèn)收入與費(fèi)用，還是以原《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》確認(rèn)的原則進(jìn)行賬務(wù)處理比較合適。原《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)建造合同的收入與費(fèi)用，是根據(jù)國家規(guī)定的工程價(jià)款結(jié)算辦法所確定的結(jié)算方式，按結(jié)算的工程價(jià)款金額和按一定方法計(jì)算出的工程成本來確認(rèn)的。
下面仍以上例進(jìn)行賬務(wù)處理。某建筑公司２０００年資產(chǎn)負(fù)債表日賬務(wù)處理如下：
（１）確認(rèn)收入與費(fèi)用及毛利（計(jì)算同上）。借：應(yīng)收賬款２ ２５０ ０００元；貸：主營業(yè)務(wù)收入２ ２５０ ０００元。借：主營業(yè)務(wù)成本２ ０００ ０００元；貸：工程施工２ ０００ ０００元。
（２）不設(shè)“工程結(jié)算”科目，開單結(jié)算的工程價(jià)款只在備查簿中登記，不作賬務(wù)處理。
（３）收到工程款。借：銀行存款１ ５００ ０００元；貸：應(yīng)收賬款１ ５００ ０００元。
２００１年資產(chǎn)負(fù)債表日賬務(wù)處理如下：
（１）確認(rèn)收入與費(fèi)用及毛利（計(jì)算同上）。借：應(yīng)收賬款６ ７５０ ０００元；貸：主營業(yè)務(wù)收入 ６ ７５０ ０００元。借：主營業(yè)務(wù)成本６ ０００ ０００元；貸：工程施工６ ０００ ０００元。
（２）開單結(jié)算的工程價(jià)款只在備查簿中登記，不另作賬務(wù)處理。
（３）收到工程款。借：銀行存款７ ０００ ０００元；貸：應(yīng)收賬款７ ０００ ０００元。?
