近年來，“會(huì)計(jì)革命”的提法在會(huì)計(jì)界很熱，技術(shù)進(jìn)步、生產(chǎn)力在發(fā)展，環(huán)境在變化，會(huì)計(jì)的變革是必然的。但會(huì)計(jì)怎樣變，會(huì)計(jì)的發(fā)展向何處去？仁者見仁，智者見智，本文試圖從會(huì)計(jì)學(xué)的屬性上來認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)的發(fā)展規(guī)律。
一、會(huì)計(jì)的社會(huì)屬性決定會(huì)計(jì)不會(huì)“消亡”
學(xué)界于改革開放之初所爭論的關(guān)于會(huì)計(jì)的概念、性質(zhì)、職能作用等基本理論問題，現(xiàn)在已很少再提起，但問題的淡化并不一定等于問題的明確，從某種意義上講，會(huì)計(jì)的發(fā)展方向取決于會(huì)計(jì)學(xué)的屬性。我們認(rèn)為會(huì)計(jì)學(xué)是個(gè)具有雙重性質(zhì)的學(xué)科。這種雙重屬性是研究會(huì)計(jì)發(fā)展的一個(gè)基本出發(fā)點(diǎn)。
首先，會(huì)計(jì)具有社會(huì)性。從經(jīng)濟(jì)角度看問題，組織是人類社會(huì)的存在形式，它是“人際關(guān)系、產(chǎn)品性能、層級(jí)等組成的復(fù)雜的系統(tǒng)”，是“理性主體之間的一組契約”。主體可以是個(gè)人，也可以是其他組織。契約則是主體間“正式的和非正式的共同知識(shí)”（夏恩·桑德，2000）。這些共同知識(shí)通常表現(xiàn)為法律、法規(guī)、準(zhǔn)則、慣例、合同、約定等等。組織中的會(huì)計(jì)制造并貫徹共同知識(shí)，以便界定主體之間的契約。會(huì)計(jì)的職能是促成各利益主體之間的平衡和均衡，會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告則是相關(guān)利益主體之間博弈的結(jié)果，會(huì)計(jì)的過程與會(huì)計(jì)的結(jié)果同等重要。會(huì)計(jì)在實(shí)施和推行組織契約活動(dòng)中具有五種功能：
1.計(jì)量每一參與主體的貢獻(xiàn)；
2.計(jì)量并向每一參與主體分派利益；
3.向各參與主體報(bào)告有關(guān)契約履行程度的情況；
4.向潛在的參與主體提供信息，以便維護(hù)組織在各類要素市場上順利取得所需資源可能性；
5.提供像共同知識(shí)那樣的特定信息，以幫助降低主體之間協(xié)商契約的成本。
這就是會(huì)計(jì)具有社會(huì)性本質(zhì)的一面。理解會(huì)計(jì)的這一屬性對(duì)認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)理論、實(shí)務(wù)的演變非常重要。企業(yè)是人類生產(chǎn)活動(dòng)組織的主要形式之一。在現(xiàn)代社會(huì)中，企業(yè)的參與主體（或利益相關(guān)者）包括：政府、投資人、經(jīng)理人、職工、債權(quán)人、顧客、供應(yīng)商和審計(jì)人等八個(gè)方面。會(huì)計(jì)則充當(dāng)了順利履行各利益主體之間責(zé)任關(guān)系、協(xié)調(diào)利益關(guān)系的系統(tǒng)。由于信息不對(duì)稱現(xiàn)象的廣泛存在，會(huì)計(jì)往往在一個(gè)既不完美又不完全的信息環(huán)境下有效地運(yùn)行。會(huì)計(jì)不僅要提供各參與主體的事項(xiàng)和行動(dòng)的信息，而且要提供有關(guān)規(guī)則的結(jié)構(gòu)。所以在企業(yè)中，會(huì)計(jì)實(shí)際上是作為“制度”而不是純粹的信息系統(tǒng)而存在的。會(huì)計(jì)報(bào)表是主體契約關(guān)系局部均衡的結(jié)果。在更好的替代變量出現(xiàn)之前，可以把會(huì)計(jì)報(bào)表看成企業(yè)現(xiàn)實(shí)（盡管并不完美且永遠(yuǎn)存在失真）的替代變量。
從會(huì)計(jì)的屬性可以得知，只要組織中的參與主體存在不同的經(jīng)濟(jì)利益，就需要有會(huì)計(jì)，會(huì)計(jì)就不會(huì)“消亡”。這一結(jié)論，即使隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的發(fā)展，會(huì)計(jì)時(shí)不時(shí)地會(huì)發(fā)生“危機(jī)”，也不會(huì)改變?！皶?huì)計(jì)消亡”論的提出只能是借“會(huì)計(jì)消亡”的驚人論調(diào)來加深人們對(duì)會(huì)計(jì)的“危機(jī)意識(shí)”。
二、會(huì)計(jì)理論在博弈中發(fā)展完善
當(dāng)組織中各利益主體之間的舊有（或曰“傳統(tǒng)”）平衡和均衡被打破，而各主體之間的博弈又沒有產(chǎn)生新的均衡之時(shí)，會(huì)計(jì)“危機(jī)”就出現(xiàn)了，會(huì)計(jì)職能受到責(zé)難，會(huì)計(jì)報(bào)表受到質(zhì)疑，被斥之會(huì)計(jì)信息“失真”。建立新的平衡和均衡的共識(shí)是會(huì)計(jì)理論工作者的內(nèi)在責(zé)任和存在價(jià)值，也是會(huì)計(jì)理論之所以作為“理論”能存在和發(fā)展的社會(huì)動(dòng)因。隨著博弈產(chǎn)生新的均衡，會(huì)計(jì)理論即得到了“發(fā)展”，實(shí)務(wù)的調(diào)整使會(huì)計(jì)報(bào)表恢復(fù)了“真實(shí)”，已有的“危機(jī)”宣告被克服。就在如此循環(huán)往復(fù)中，會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)在不斷地演變與發(fā)展。會(huì)計(jì)理論與自然科學(xué)理論相比，在產(chǎn)生方式、演繹過程和表現(xiàn)形式上有很大的不同，會(huì)計(jì)理論規(guī)范研究與實(shí)證研究同時(shí)并存，剛性制度與指導(dǎo)意見同時(shí)并舉，實(shí)踐結(jié)果雖然是檢驗(yàn)會(huì)計(jì)理論的標(biāo)準(zhǔn)，但對(duì)同一實(shí)踐結(jié)果，人們卻往往眾說紛紜，爭論不休。常有人因此而感嘆“：會(huì)計(jì)沒有理論”，其實(shí)，爭論過程本身是利益博弈的過程，也是會(huì)計(jì)理論形成的過程。
復(fù)式簿記理論自1494年誕生以來，遇到了多次考驗(yàn)，一直在爭論之中。到18世紀(jì)經(jīng)過工業(yè)革命進(jìn)入工業(yè)時(shí)代，遇到了第一次嚴(yán)峻考驗(yàn)，或曰“會(huì)計(jì)危機(jī)”。大規(guī)模的工業(yè)生產(chǎn)，給以商業(yè)活動(dòng)為基礎(chǔ)而誕生的復(fù)式簿記提出了兩大難題：（1）以什么價(jià)格來記錄增值后的商品？（2）以什么價(jià)格來記錄長期使用的耐用資產(chǎn)？如果這兩個(gè)問題不能得到切實(shí)有效的解決，那么，它不僅不能提供投資人進(jìn)行財(cái)富分配所需要的信息，而且，就連簡單的記賬也會(huì)發(fā)生困難。然而，由于在工廠制度下，這一“蛋糕”分配的確定在客觀上并非輕而易舉，所以，人們對(duì)它的爭論幾乎持續(xù)了兩、三個(gè)世紀(jì)。在工業(yè)革命的初期，人們首先想到的是通過資產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估和成本計(jì)算的方法來確定收益。對(duì)于機(jī)器設(shè)備等長期資產(chǎn)，按所取得的成本記賬，在會(huì)計(jì)期末再通過按市場價(jià)格評(píng)估的方法來確定資產(chǎn)在本期內(nèi)的磨損，最后將評(píng)估后的新價(jià)格作為下期會(huì)計(jì)記賬的依據(jù)，將磨損列為當(dāng)期費(fèi)用。而對(duì)于增值后的商品，則根據(jù)其市場價(jià)格或所耗原材料、人工及間接費(fèi)用分配后所形成的成本予以記賬。后來，人們才開始逐步認(rèn)識(shí)到對(duì)長期資產(chǎn)采用按歷史成本計(jì)價(jià)和百分率折舊的方法似乎更為便當(dāng)和更易于實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)記錄的標(biāo)準(zhǔn)化，直到20世紀(jì)30年代，歷史成本“才逐步作為一種基本的計(jì)量屬性而得到人們的公認(rèn)”（薛云奎，1998）。此外，對(duì)于存貨等流動(dòng)資產(chǎn)采用成本與市價(jià)孰低法，才符合會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則；關(guān)于權(quán)責(zé)發(fā)生制；關(guān)于收益確認(rèn)時(shí)機(jī)等問題的爭論，無不反映了會(huì)計(jì)理論是在博弈中發(fā)展完善的事實(shí)。
從會(huì)計(jì)的屬性出發(fā)看會(huì)計(jì)的發(fā)展，有三個(gè)現(xiàn)象不足為奇：
第一,會(huì)計(jì)信息永遠(yuǎn)也不可能不“失真”。會(huì)計(jì)信息的“真實(shí)”只不過是實(shí)現(xiàn)博弈均衡狀態(tài)下利益主體各方達(dá)成的動(dòng)態(tài)共識(shí)而已，是相對(duì)的真實(shí)，一旦博弈的原有均衡被打破，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性將立刻受到質(zhì)疑。這種會(huì)計(jì)信息“失真”是一種制度性失真，這種失真與技術(shù)性失真不同，它是不能用約束、檢查和審計(jì)的方法消除的，必須依賴會(huì)計(jì)理論的發(fā)展來解決。
第二,會(huì)計(jì)理論永遠(yuǎn)會(huì)落后于實(shí)務(wù)。這是因?yàn)椴┺牡脑芯獗淮蚱坪?，在沒有達(dá)成新的共識(shí)之前，利益各方惟一可接受的會(huì)計(jì)只能是原有的會(huì)計(jì)，至多在原有的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上進(jìn)行一些可接受的修補(bǔ)，直到形成新的共識(shí)，實(shí)現(xiàn)新的均衡。這是會(huì)計(jì)理論會(huì)永遠(yuǎn)落后于實(shí)務(wù)的認(rèn)識(shí)論解釋。
第三,隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的發(fā)展，會(huì)計(jì)經(jīng)常會(huì)面臨“危機(jī)”。這種“危機(jī)”的出現(xiàn)，并不預(yù)示著會(huì)計(jì)的末日，相反，是預(yù)示著會(huì)計(jì)迎來新發(fā)展的契機(jī)。例如：知識(shí)經(jīng)濟(jì)帶來的人力資本的會(huì)計(jì)問題，美國系列會(huì)計(jì)丑聞暴露的審計(jì)獨(dú)立性問題，衍生金融工具的利益確認(rèn)問題，我國轉(zhuǎn)軌期間的會(huì)計(jì)“假賬”問題，上市公司的信息披露問題，信息技術(shù)對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范的沖擊等等，都是需要我們直面“危機(jī)”，認(rèn)真研究解決的事情。隨著這些問題的解決，會(huì)計(jì)理論將得到很大的發(fā)展。
從會(huì)計(jì)的社會(huì)屬性出發(fā)，我們就能在會(huì)計(jì)理論具有中國特色問題上達(dá)成共識(shí)。因?yàn)?，?huì)計(jì)的職能是促成各利益主體之間的平衡和均衡，而利益主體的價(jià)值取向，受所在國社會(huì)環(huán)境的影響和制約，必然會(huì)涉及利益主體的最終博弈結(jié)果，也就是影響到會(huì)計(jì)的運(yùn)行，從而使會(huì)計(jì)理論帶有所在國特色。在中國，就叫中國特色。這就是為什么理論上逐漸趨向于把“與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌”，改成了與“國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)”的原因。因?yàn)椤皶?huì)計(jì)的國際協(xié)調(diào)好像是一個(gè)技術(shù)層面的事情，實(shí)際上背后都是經(jīng)濟(jì)利益之爭。不同國家的利益是不同的?！保T淑萍，2002），這里也存在利益博弈問題。這不僅是國家民族利益使然，也是會(huì)計(jì)的社會(huì)屬性使然。
三、信息技術(shù)推動(dòng)著會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的變革
會(huì)計(jì)除了具有社會(huì)屬性外還具有技術(shù)屬性。我們認(rèn)為這種技術(shù)屬性主要受技術(shù)進(jìn)步和生產(chǎn)力發(fā)展的影響，是沒有國界的。它體現(xiàn)在處理數(shù)據(jù)，記錄和報(bào)告的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是確認(rèn)、計(jì)量、處理和傳遞經(jīng)濟(jì)信息的過程，這個(gè)過程也是對(duì)各種經(jīng)營行為及產(chǎn)權(quán)關(guān)系進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的過程。制定規(guī)則并指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的是會(huì)計(jì)理論。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)過程中會(huì)計(jì)始終發(fā)揮反映及監(jiān)督、預(yù)測(cè)、分析等控制職能，憑證、賬簿、報(bào)表等是會(huì)計(jì)信息的載體，會(huì)計(jì)信息是相關(guān)者決策所需的一種工具，是會(huì)計(jì)發(fā)揮引導(dǎo)各利益相關(guān)者進(jìn)行決策、優(yōu)化資源配置等功能的媒介。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)過程的四大職能中，確認(rèn)和計(jì)量是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)功能的最核心步驟，相關(guān)利益主體之間博弈的結(jié)果都體現(xiàn)在對(duì)各種經(jīng)營行為及產(chǎn)權(quán)關(guān)系如何確認(rèn)和計(jì)量上。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷決定了確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)則，是產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息的源頭，記錄與報(bào)告則是會(huì)計(jì)信息的處理、存儲(chǔ)和輸出。
自15世紀(jì)復(fù)式記賬法發(fā)明以來，會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的廣度和深度一直隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的進(jìn)步而不斷地改革著。從單純進(jìn)行商業(yè)核算，進(jìn)而出現(xiàn)工業(yè)核算，又進(jìn)而應(yīng)證券投資者的要求改進(jìn)公司信息披露，直到20世紀(jì)下半葉前期，會(huì)計(jì)的發(fā)展可謂曲曲折折、波瀾不驚。但是，進(jìn)入20世紀(jì)后半期，情況發(fā)生變化，由于計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)和通訊技術(shù)的迅猛發(fā)展，及其在會(huì)計(jì)工作中的日益廣泛的應(yīng)用，對(duì)會(huì)計(jì)界產(chǎn)生了越來越大的沖擊。于是有人把這種沖擊稱之為“會(huì)計(jì)革命”。那么這場“革命”的深度和廣度究竟有多大呢？
1．信息技術(shù)的發(fā)展主要影響會(huì)計(jì)的技術(shù)層面
通過實(shí)踐、調(diào)查和分析，我們發(fā)現(xiàn)，信息技術(shù)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用已經(jīng)滲透到了相當(dāng)大的廣度和深度，從會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、計(jì)量到記錄、報(bào)告，各個(gè)程序無所不在。計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)不但可以把數(shù)據(jù)量大并且具有重復(fù)性或者帶有循環(huán)性的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，自動(dòng)轉(zhuǎn)換為會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，而且可以對(duì)很多經(jīng)營行為、產(chǎn)權(quán)關(guān)系和生產(chǎn)過程的資金流進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，自動(dòng)編制成會(huì)計(jì)憑證。處理的又快又好，而且查詢和分析都極為快速方便。但是，需要強(qiáng)調(diào)指出的是，計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)所進(jìn)行的對(duì)經(jīng)營行為及產(chǎn)權(quán)關(guān)系進(jìn)行的確認(rèn)和計(jì)量，并非是由計(jì)算機(jī)自主完成的，它完全是根據(jù)會(huì)計(jì)人員事先設(shè)置的規(guī)則進(jìn)行的。至于規(guī)則的制定，則仍然是由專業(yè)人士根據(jù)會(huì)計(jì)理論做出的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷來決定。這方面，并不是計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)力所能及的領(lǐng)域。在可預(yù)見的將來，還看不到計(jì)算機(jī)取代專業(yè)人士通過會(huì)計(jì)職業(yè)判斷來制定會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)則的前景。所以，我們認(rèn)為：在這個(gè)層面上，信息技術(shù)發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響，不可能動(dòng)搖會(huì)計(jì)理論的基石。信息技術(shù)作為生產(chǎn)力的發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)的影響主要體現(xiàn)在技術(shù)屬性方面。從會(huì)計(jì)的雙重屬性來推理，進(jìn)入信息時(shí)代，所謂的“會(huì)計(jì)革命”主要是“會(huì)計(jì)工作模式的革命”。是對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的采集、加工處理、存儲(chǔ)、輸出方法和功能的改變。這是由于技術(shù)進(jìn)步帶來的會(huì)計(jì)工作內(nèi)容、方法、形態(tài)、環(huán)境上的巨大變化引起的。這些變化，使一些資深會(huì)計(jì)工作者感到，原來熟悉的工作方法和業(yè)務(wù)路數(shù)正逐漸遠(yuǎn)離他們而去，代之以他們完全不熟悉的新的工作環(huán)境和工作內(nèi)容，因而產(chǎn)生了脫胎換骨的感覺。
2．信息技術(shù)影響會(huì)計(jì)發(fā)展的階段
信息技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用有一個(gè)發(fā)展過程，是與企業(yè)的現(xiàn)代化過程緊密相連，分階段逐步推進(jìn)的。但在階段劃分上，目前尚無統(tǒng)一意見。有的從應(yīng)用廣度上劃分三個(gè)階段，即：第一階段實(shí)現(xiàn)的是部門級(jí)應(yīng)用，第二階段實(shí)現(xiàn)的是企業(yè)級(jí)應(yīng)用，第三階段實(shí)現(xiàn)的是基于供應(yīng)鏈級(jí)的應(yīng)用，也就是跨企業(yè)的應(yīng)用。大型數(shù)據(jù)庫技術(shù)和電子商務(wù)技術(shù)的出現(xiàn)，給了二、三兩個(gè)階段的應(yīng)用實(shí)現(xiàn)以決定性的技術(shù)支持。我們認(rèn)為這種劃分失之于只重技術(shù)的發(fā)展，而沒有反映出會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的變化。
有從應(yīng)用深度上劃分階段，即：第一階段是面向事務(wù)的應(yīng)用，第二階段是面向系統(tǒng)的應(yīng)用，第三階段是面向決策的應(yīng)用。我們認(rèn)為，從研究信息技術(shù)對(duì)會(huì)計(jì)的影響角度看，這種階段劃分方法比較科學(xué)。
?。?）面向事務(wù)的應(yīng)用階段。信息技術(shù)在該階段的應(yīng)用，對(duì)會(huì)計(jì)的沖擊有一點(diǎn)，但不大，主要體現(xiàn)在提高了工作效率。大部分會(huì)計(jì)憑證仍由人工完成，所不同的是原來手寫，現(xiàn)在需要輸入到計(jì)算機(jī)里去。即使手工賬甩掉了，在會(huì)計(jì)工作規(guī)范沒修改之前，還需要把各種賬簿、報(bào)表逐一打印出來，紙是一點(diǎn)沒省，辦公費(fèi)不但不會(huì)下降，可能還會(huì)有所上升。這一階段，計(jì)算機(jī)多為單機(jī)運(yùn)行，即使是多機(jī)多用戶，也局限在部門范圍內(nèi)，呈“信息孤島”局面。相關(guān)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、報(bào)表，即使在其他部門是用計(jì)算機(jī)處理的，也仍然要用紙抄過來或打印出來，然后再次輸入到財(cái)務(wù)部門的計(jì)算機(jī)里。面向事務(wù)的應(yīng)用階段最大的變化是在期末結(jié)賬時(shí)，只要平時(shí)把握住憑證輸入這一關(guān)不出錯(cuò)，試算、過賬、對(duì)賬、平衡檢驗(yàn)、編制報(bào)表，這些事都由計(jì)算機(jī)代勞，不用點(diǎn)燈熬油了，也不會(huì)再有“一分錢找半宿”的事績。資深會(huì)計(jì)多年摸索出的試算和平衡檢驗(yàn)經(jīng)驗(yàn)，瞬間變成多余的技能，大家都有點(diǎn)被“解放”的感覺。惟一麻煩的是還要學(xué)習(xí)計(jì)算機(jī)的使用，學(xué)習(xí)漢字輸入法。在這一階段，工作效率有所提高的“效益”似乎與采用計(jì)算機(jī)技術(shù)的付出不成比例，那些認(rèn)為“企業(yè)上計(jì)算機(jī)見不到效益”的議論多數(shù)因此而生。
?。?）面向系統(tǒng)的應(yīng)用階段。當(dāng)應(yīng)用發(fā)展到了本階段，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)才開始發(fā)生質(zhì)的變化。全企業(yè)范圍內(nèi)的計(jì)算機(jī)管理系統(tǒng)集成、數(shù)據(jù)共享，約束了財(cái)務(wù)部門閉門管理時(shí)的一些業(yè)務(wù)處理隨意性；大量的與財(cái)務(wù)相關(guān)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，由于物流、資金流與信息流的集成，在業(yè)務(wù)發(fā)生處即被自動(dòng)采集，參與會(huì)計(jì)運(yùn)算或自動(dòng)編制成會(huì)計(jì)憑證，詳細(xì)而且準(zhǔn)確，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的直接轉(zhuǎn)換模糊了部門間權(quán)責(zé)的界限，原來專屬于財(cái)務(wù)部門內(nèi)部處理相應(yīng)數(shù)據(jù)的工作成為多余；與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)一一對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證，其數(shù)量的急劇增加，竟然使財(cái)務(wù)人員發(fā)現(xiàn)自己陷入了一個(gè)新的兩難境地：全部打印出來，不但對(duì)管理無益并且徒增管理成本，不打印則與現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范相抵觸；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)功能并存于同一個(gè)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)內(nèi)，但管理會(huì)計(jì)的靈活需求，對(duì)按呆板的層級(jí)結(jié)構(gòu)設(shè)置的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的明細(xì)科目體系提出了挑戰(zhàn)。上述變化雖然對(duì)會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮沒有實(shí)質(zhì)性影響，但反映出對(duì)現(xiàn)行有關(guān)會(huì)計(jì)處理程序規(guī)范的改革已經(jīng)提上了日程，勢(shì)在必行。原有的規(guī)范基本適用于手工處理環(huán)境，不改革勢(shì)必將阻礙信息技術(shù)的應(yīng)用。
記賬、算賬等“傳統(tǒng)”事務(wù)性工作的大量減少，使會(huì)計(jì)人員的工作重點(diǎn)發(fā)生轉(zhuǎn)移，他們將把精力更多地轉(zhuǎn)向非事務(wù)性工作，參與業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化、組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整和建立計(jì)量、控制與激勵(lì)機(jī)制等管理工作中來，會(huì)計(jì)人員更多地將是分析、監(jiān)測(cè)企業(yè)一切與財(cái)務(wù)相關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)和各級(jí)各類信息用戶的需求，制定有關(guān)的信息存儲(chǔ)和報(bào)告規(guī)則，并據(jù)此對(duì)信息系統(tǒng)提出特定的企業(yè)管理需求。這些變化使得會(huì)計(jì)的管理職能終于能夠真正實(shí)現(xiàn)。因此對(duì)從業(yè)人員的素質(zhì)提出更高的要求，也直接對(duì)會(huì)計(jì)教育提出了新的挑戰(zhàn)，促進(jìn)了會(huì)計(jì)教育的變革。
只是到了這一階段，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的變化才可稱之為“革命性”的變化。沿襲數(shù)百年用于存儲(chǔ)會(huì)計(jì)信息的紙和筆，將徹底被各種數(shù)字存儲(chǔ)媒體所取代。會(huì)計(jì)“部門”的傳統(tǒng)圍墻開始消失，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)要適應(yīng)在一個(gè)整體的企業(yè)信息系統(tǒng)中作為具有非常重要功能（雖然如此，也只是其中的部分功能）的一個(gè)子系統(tǒng)生存，并在其中有效運(yùn)做。會(huì)計(jì)人員不但要熟悉從信息系統(tǒng)的何處采集業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)并實(shí)時(shí)用于生成會(huì)計(jì)信息，還要學(xué)會(huì)判斷各種非財(cái)務(wù)信息的動(dòng)態(tài)對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。
面向系統(tǒng)階段的應(yīng)用使企業(yè)物流、資金流和信息流集成與數(shù)據(jù)共享最終成為現(xiàn)實(shí)，企業(yè)的內(nèi)部控制有了實(shí)質(zhì)性飛躍，管理效能極大提高，對(duì)市場的反應(yīng)更加靈活，企業(yè)應(yīng)用信息技術(shù)的效益終于開始顯現(xiàn)。在這一階段，應(yīng)用系統(tǒng)的功能仍然以確保利益分割的均衡為主，它所遵循的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是單一的，并按事先設(shè)定的準(zhǔn)則前后一致地確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息。
由于面向系統(tǒng)的應(yīng)用階段的企業(yè)信息系統(tǒng)是一個(gè)囊括人、財(cái)、物各要素，涵蓋供、產(chǎn)、銷全過程的管理信息系統(tǒng)，系統(tǒng)的產(chǎn)出是其投入的完全真實(shí)的響應(yīng)，從這個(gè)意義上，完全可以把該系統(tǒng)作為企業(yè)的一個(gè)“仿真模型”來看待，這個(gè)模型對(duì)企業(yè)特性的描述，比歷史上任何精心構(gòu)造的數(shù)學(xué)模型的計(jì)算結(jié)果都來得精確，都更接近企業(yè)的實(shí)際，也更加直觀和易于理解。企業(yè)仿真模型的性能和空前強(qiáng)大的分析功能，使面向系統(tǒng)的應(yīng)用已經(jīng)開始在輔助決策上有所作為。雖然這時(shí)的系統(tǒng)還不是一個(gè)真正意義上的面向決策的系統(tǒng)，因?yàn)樗鼡?jù)以運(yùn)行的會(huì)計(jì)政策是單一的、是事先設(shè)定好的和前后一致的。
?。?）面向決策的會(huì)計(jì)應(yīng)用階段。該階段必須在上階段的會(huì)計(jì)應(yīng)用系統(tǒng)成功實(shí)施并且有效運(yùn)行的基礎(chǔ)上才能建立?？梢愿鶕?jù)決策的需要在系統(tǒng)運(yùn)行時(shí)靈活設(shè)置會(huì)計(jì)政策是本階段系統(tǒng)最主要的特征。在這一階段，國內(nèi)外會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界長期爭論不休的會(huì)計(jì)目標(biāo)的“受托責(zé)任論”和“決策有用論”可以在信息技術(shù)的支持下同時(shí)得以實(shí)現(xiàn)。本階段的成功應(yīng)用，必須依托社會(huì)信息化環(huán)境的建立和完善、軟件技術(shù)的提升和會(huì)計(jì)理論的深入支持才能真正實(shí)現(xiàn)，目前尚未見有名符其實(shí)的成功應(yīng)用的案例。盡管如此，并不妨礙我們根據(jù)會(huì)計(jì)的本質(zhì)、會(huì)計(jì)理論的現(xiàn)有成果和信息系統(tǒng)的特性，對(duì)面向決策階段的會(huì)計(jì)應(yīng)用系統(tǒng)的面貌進(jìn)行大膽的預(yù)測(cè)。
首先，系統(tǒng)功能必須確保利益分割的均衡，對(duì)于企業(yè)數(shù)據(jù)的處理，應(yīng)遵循單一的、公認(rèn)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，以可靠性、可比性和穩(wěn)健性為基本要求，并按以此為指導(dǎo)的、事先設(shè)定的規(guī)則，前后一致地確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息，這是基本前提，它優(yōu)先實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)仍然是“受托責(zé)任”。然后，按照人們對(duì)決策支持系統(tǒng)的基本要求，面對(duì)同一決策命題至少應(yīng)該并且可以演繹出多個(gè)方案，同時(shí)分別“算”出結(jié)果，提供給利益相關(guān)人做出選擇。這就是系統(tǒng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)的“決策有用”目標(biāo)。
系統(tǒng)可提出的方案的多樣性源于會(huì)計(jì)理論的多樣性。姑且不去預(yù)計(jì)會(huì)計(jì)理論未來的成果，僅用現(xiàn)有的理論成果，系統(tǒng)就可以組合出數(shù)量足夠多的企業(yè)會(huì)計(jì)政策與基本系統(tǒng)并行運(yùn)行。例如：定期報(bào)告與實(shí)時(shí)報(bào)告、貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量、權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制、歷史成本與公允價(jià)值、按國內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則報(bào)告與按國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或第三國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則報(bào)告、多種會(huì)計(jì)報(bào)告編制方法、多種成本計(jì)算方法、多種存貨計(jì)價(jià)方法、多種固定資產(chǎn)折舊方法、多種跨期費(fèi)用攤銷方法等等。會(huì)計(jì)理論界對(duì)它們多有爭論，都因?yàn)檫@些原則或方法在對(duì)不同的會(huì)計(jì)對(duì)象、不同的時(shí)期或在不同的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下所體現(xiàn)的公允性和適用性不同所致。在面向決策的會(huì)計(jì)應(yīng)用系統(tǒng)中，可以擱置爭論，把這些理論都作為系統(tǒng)可供靈活選擇的會(huì)計(jì)政策，通過修改設(shè)置同步運(yùn)行。這樣，人們就可以用同一期間的同一組企業(yè)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)依據(jù)會(huì)計(jì)政策來確認(rèn)、計(jì)量會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，然后對(duì)它們記錄和報(bào)告的差別性進(jìn)行比較。以評(píng)估各種理論的優(yōu)劣。在這個(gè)意義上，面向決策的會(huì)計(jì)應(yīng)用系統(tǒng)可以成為會(huì)計(jì)理論實(shí)證研究的“實(shí)驗(yàn)田”。有了這塊實(shí)驗(yàn)田，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)的研究發(fā)展，意義都十分重大。
真正意義上的企業(yè)仿真模型的建立，對(duì)面向決策的會(huì)計(jì)應(yīng)用起著奠基性的作用，這在第二階段已經(jīng)成功實(shí)現(xiàn)了。在第三階段是使這個(gè)模型充分發(fā)揮作用的時(shí)候。當(dāng)原材料、燃料、動(dòng)力價(jià)格變動(dòng)時(shí)，可以通過系統(tǒng)模型的模擬運(yùn)行功能，以不同變動(dòng)幅度的價(jià)格輸入，以準(zhǔn)確評(píng)估其對(duì)企業(yè)效益的影響。作出增產(chǎn)、減產(chǎn)以至于停產(chǎn)的決策。同樣的道理，也可以準(zhǔn)確評(píng)估人力費(fèi)用變動(dòng)對(duì)企業(yè)效益的影響，評(píng)估稅收政策變化對(duì)企業(yè)效益的影響。這些輔助決策功能其實(shí)在第二階段的應(yīng)用中已經(jīng)可以實(shí)現(xiàn)，但在面向決策的應(yīng)用階段中會(huì)運(yùn)行的更生動(dòng)些。因?yàn)檫@時(shí)還可以同時(shí)做出企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)政策變動(dòng)的仿真。
企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露注重可靠性還是相關(guān)性，是近期會(huì)計(jì)理論界爭論很大的問題。注重可靠性可以確保利益分配的公允，注重相關(guān)性以影響投資者對(duì)企業(yè)價(jià)值的評(píng)估，爭論雙方出發(fā)點(diǎn)都沒有錯(cuò)，矛盾出自在同一系統(tǒng)中只能按一種準(zhǔn)則來確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息。但信息技術(shù)的應(yīng)用，使我們可以做到：企業(yè)真實(shí)的運(yùn)行，仍然遵循單一的、公認(rèn)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，以可靠性、可比性和穩(wěn)健性為基本要求，并按以此為指導(dǎo)的、事先設(shè)定的規(guī)則，前后一致地確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息。
但在同時(shí)，可以虛擬運(yùn)行按可接受的相關(guān)性原則來確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息，專供投資者使用。這樣會(huì)計(jì)職能對(duì)不同利益相關(guān)人的需求就都照顧到了?！皶?huì)計(jì)頻道”的呼聲，也就是對(duì)不同利益相關(guān)人提供不同的會(huì)計(jì)信息的要求，也只有在面向決策的會(huì)計(jì)應(yīng)用階段才可能真正滿足。也只有在這時(shí)，才能實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)“受托責(zé)任”和“決策有用”的辯證統(tǒng)一。
