一、 營(yíng)業(yè)稅改增值稅政策概況及對(duì)建筑安裝業(yè)稅負(fù)的影響
(一)營(yíng)業(yè)稅改增值稅政策概況
財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局2011年11月16日發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案的通知》，提出了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的方案。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，旨在完善稅制，消除重復(fù)征稅，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)融合，降低企業(yè)稅收成本。改革試點(diǎn)的主要稅制安排中的稅率安排為：新增11%和6%兩檔低稅率，租賃有形動(dòng)產(chǎn)等適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。
(二)對(duì)建筑安裝業(yè)稅負(fù)的影響
建筑業(yè)改征增值稅后，稅負(fù)為建筑業(yè)增值稅及附加（材料及機(jī)械費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣）；而建筑業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，稅負(fù)包含：材料及機(jī)械費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅、建安營(yíng)業(yè)稅及附加。營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，主要是消除了材料及機(jī)械費(fèi)的重復(fù)征稅而降低了稅負(fù)。
二、 建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)工程概預(yù)算、工程計(jì)價(jià)的影響
(一)未改前的工程概預(yù)算構(gòu)成及取費(fèi)方法
建筑安裝工程費(fèi)由直接工程費(fèi)（含人工費(fèi)、材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)）、措施費(fèi)（含安全文明施工費(fèi)等通用措施費(fèi)、專業(yè)工程措施費(fèi)）、間接費(fèi)（含規(guī)費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)）、利潤(rùn)、稅金（營(yíng)業(yè)稅及附加）構(gòu)成。上述直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中的材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)均為含稅價(jià)。措施費(fèi)及間接費(fèi)、利潤(rùn)的取費(fèi)辦法：根據(jù)《城市軌道交通工程設(shè)計(jì)概預(yù)算編制辦法（2007）》，通用措施費(fèi)（安全文明施工、夜間施工費(fèi)、二次搬運(yùn)費(fèi)、已完工程及設(shè)備保護(hù)費(fèi)），以個(gè)別概預(yù)算工、料、機(jī)直接工程費(fèi)乘以相應(yīng)措施費(fèi)率取定；規(guī)費(fèi)（含工程排污費(fèi)、社會(huì)保障費(fèi)、意外傷害保險(xiǎn)、住房公積金、工程定額測(cè)定費(fèi)）、企業(yè)管理費(fèi)、利潤(rùn)，以人工費(fèi)和施工機(jī)械使用費(fèi)之和為計(jì)算基數(shù)，按不同工程類別，采用相應(yīng)的費(fèi)率計(jì)列。
(二)營(yíng)業(yè)稅改增值稅后的工程概預(yù)算構(gòu)成及取費(fèi)方法探討
建筑安裝工程由營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，增值稅屬于價(jià)外稅，工程材料及施工機(jī)械費(fèi)所含的增值稅屬于施工企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅，可用于抵扣銷項(xiàng)稅，不應(yīng)再計(jì)入直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中，即直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中的材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)應(yīng)調(diào)整為不含稅（增值稅）價(jià)。
而通用措施費(fèi)是以個(gè)別概預(yù)算工、料、機(jī)直接工程費(fèi)乘以相應(yīng)措施費(fèi)率取定，因?yàn)榱?、機(jī)直接工程費(fèi)調(diào)整為不含稅價(jià)，所以通用措施費(fèi)取費(fèi)費(fèi)率應(yīng)相應(yīng)調(diào)整（調(diào)高）。規(guī)費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)、利潤(rùn)是以人工費(fèi)和施工機(jī)械使用費(fèi)之和為計(jì)算基數(shù)，因?yàn)槭┕C(jī)械使用費(fèi)調(diào)整為不含稅價(jià)，所以相應(yīng)的費(fèi)率應(yīng)相應(yīng)調(diào)整（調(diào)高）。
根據(jù)《建設(shè)工程工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》(GB50500-2008)以工程量清單計(jì)價(jià)的工程，其工程量清單價(jià)也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整，即：直接工程費(fèi)及措施費(fèi)中的材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)應(yīng)調(diào)整為不含稅（增值稅）價(jià)；相應(yīng)調(diào)整取費(fèi)基數(shù)與材料費(fèi)、施工機(jī)械費(fèi)相關(guān)措施費(fèi)、規(guī)費(fèi)等的取費(fèi)費(fèi)率。
三、 營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)甲供材料、混合銷售業(yè)務(wù)稅收政策的影響
(一)營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)甲供材料稅收政策的影響
根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則，甲供材料應(yīng)并入營(yíng)業(yè)額計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，即材料無(wú)論是甲供還是乙供，其稅負(fù)是一樣的。
營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，材料甲供與材料乙供在稅負(fù)上存在差異，因?yàn)槿舨牧弦夜?，其?gòu)進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，若材料甲供，購(gòu)進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣。舉例如下：假設(shè)其他工程成本5000萬(wàn)元，材料3000萬(wàn)元；材料甲供方式下，在假設(shè)甲供材料不再并入營(yíng)業(yè)額計(jì)征增值稅的前提下，則工程總造價(jià)為9060萬(wàn)元；材料乙供方式下工程總造為8880萬(wàn)元；材料甲供方式增加工程造價(jià)180萬(wàn)元（若甲供材料并入營(yíng)業(yè)額計(jì)征增值稅，則差異更大）。由此分析，在營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，甲供材料方式將會(huì)增加稅負(fù)。如何在稅收政策上，或在實(shí)務(wù)操作上規(guī)避材料甲供增加稅負(fù)，是值得探討的問(wèn)題。
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(二)營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)混合銷售業(yè)務(wù)稅收政策的影響
根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第七條，提建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅（繳納增值稅）。營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，因建筑業(yè)增值稅率為11%，銷售貨物增值稅率為17%，所以提建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，還是要分別核算勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，分別適用11%、17%的增值稅率計(jì)算繳納稅費(fèi)。
四、 建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅執(zhí)行過(guò)度期政策的考量
建筑安裝工程合同的一個(gè)很重要的特點(diǎn)是工期長(zhǎng)，合同執(zhí)行期長(zhǎng)，這是營(yíng)業(yè)稅改增值稅如何過(guò)度必須考慮的一個(gè)問(wèn)題。正如本文第二點(diǎn)“建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)工程概預(yù)算、工程計(jì)價(jià)的影響”所闡述，營(yíng)業(yè)稅改增值稅涉及工程概預(yù)算構(gòu)成、取費(fèi)費(fèi)率調(diào)整、工程量清單構(gòu)成等諸多方面的調(diào)整，很難在不改變合同價(jià)、不影響合同各方利益的前提下對(duì)原有合同進(jìn)行修改。
過(guò)度期政策方案一：建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之前簽訂的建安合同，執(zhí)行舊政策，繳納營(yíng)業(yè)稅；建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之后簽訂的新合同，執(zhí)行新政策，繳納增值稅。該方案的好處是不用對(duì)原合同進(jìn)行修改，維持原有合同計(jì)量、計(jì)價(jià)條款，不影響合同各方利益。主要弊端是施工單位要區(qū)分執(zhí)行日之前、之后的建安合同，分別核算，尤其是分別核算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅及營(yíng)業(yè)額，增加工作難度。另外，在稅務(wù)征收管理上，因?yàn)橐粋€(gè)單位可能就類似業(yè)務(wù)存在2種稅收政策，增加稅收征管難度。
過(guò)度期政策方案二：建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之后，所有建安合同均執(zhí)行新政策，即均改征增值稅。該方案的好處是便于稅收征管，也便于會(huì)計(jì)核算。弊端是需對(duì)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之前的建安合同進(jìn)行修改調(diào)整，須對(duì)工程量清單進(jìn)行調(diào)整，材料及機(jī)械使用費(fèi)調(diào)整為不含稅價(jià)，取費(fèi)費(fèi)率、稅金計(jì)取相應(yīng)調(diào)整，影響合同各方利益，存在執(zhí)行難度。
五、 建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，施工單位財(cái)務(wù)管理要點(diǎn)
(一)以征收增值稅的稅收政策進(jìn)行財(cái)務(wù)分析與評(píng)價(jià)
因營(yíng)業(yè)稅改增值稅，計(jì)稅方法及稅負(fù)成本有了變化，所以在財(cái)務(wù)分析及評(píng)價(jià)中也有所變化。如上文所述“營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)甲供材料稅收政策的影響”，改征增值稅后，甲供材料較乙供材料增加工程成本，甲供材料是不利的業(yè)務(wù)模式。再比如機(jī)械作業(yè)替代人工作業(yè)的財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)中，增收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，是含稅機(jī)械費(fèi)與人工費(fèi)進(jìn)行對(duì)比，改征增值稅后，應(yīng)是不含稅機(jī)械費(fèi)與人工費(fèi)進(jìn)行對(duì)比，因?yàn)闄C(jī)械費(fèi)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅是可以抵扣的。
(二)取得增值稅專用發(fā)票、按要求進(jìn)行認(rèn)證、辦理抵扣
因增值稅進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，所以施工單位應(yīng)盡可能向要能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商采購(gòu)，若對(duì)方無(wú)法提供增值稅專用發(fā)票，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)由對(duì)方承擔(dān)，即采購(gòu)價(jià)應(yīng)為不含稅價(jià)。施工單位要根據(jù)增值稅專用發(fā)票管理辦法，按要求及時(shí)辦理增值稅專用發(fā)票認(rèn)證等相關(guān)事宜，按要求辦理增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣
