摘要：我國與泰國收入會計準(zhǔn)則在收入定義、適用范圍、確認(rèn)、計量及披露等方面各有異同。本文通過比較研究，以期能協(xié)調(diào)中國-東盟貿(mào)易區(qū)內(nèi)的會計準(zhǔn)則，有利于會計信息的相互可比，降低會計信息披露的成本，促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展，進(jìn)而促進(jìn)中泰兩國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。
關(guān)鍵詞：收入會計準(zhǔn)則 會計區(qū)域協(xié)調(diào) 中泰比較
2010年中國-東盟自由貿(mào)易區(qū)如期建成，極大地促進(jìn)了貿(mào)易區(qū)各成員國的貿(mào)易往來。中泰兩國2011年上半年約為312.7億美元，我國已成為泰國第一大出口市場和第二大進(jìn)口來源地。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，貿(mào)易越頻繁，結(jié)算效率越需要提高，會計趨同的要求就越迫切。
一、中泰收入會計準(zhǔn)則的比較
（一）收入準(zhǔn)則適用范圍的比較
我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》（以下簡稱我國收入準(zhǔn)則）和泰國《會計準(zhǔn)則第37號——收入》（以下簡稱泰國收入準(zhǔn)則)對收入的定義基本相同，僅表述略有不同。兩國定義的收入均為狹義范圍的，即日常經(jīng)營活動中形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，不包括非日常經(jīng)營活動中形成利得。嚴(yán)格區(qū)分收入和利得，有利于建立收入確認(rèn)和計量原則，有利于滿足會計信息使用者決策需求，有助于與國際會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)。
收入準(zhǔn)則的適用范圍不僅受限于收入的定義，還受其他準(zhǔn)則分工的影響。根據(jù)收入的定義，中泰收入準(zhǔn)則適用范圍均包括銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入三類。有些收入雖符合定義，卻由其他相關(guān)會計準(zhǔn)則規(guī)范。因此，兩國收入準(zhǔn)則的適用范圍存在著以下差異：一是泰國收入準(zhǔn)則涉及股利收入，而我國的股利收入由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》等準(zhǔn)則規(guī)范。二是泰國收入準(zhǔn)則未涉及范圍包括金融資產(chǎn)和金融負(fù)債公允價值變動、其他流動資產(chǎn)價值變動、牲畜、農(nóng)產(chǎn)品自然增長及礦產(chǎn)開發(fā)等，比我國廣泛。
（二）收入確認(rèn)的比較
中泰兩國在關(guān)于商品銷售收入、交易結(jié)果能夠可靠估計的勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)條件上基本相同。但也存在以下差異：一是勞務(wù)收入成果不能夠可靠估計的確認(rèn)。我國收入準(zhǔn)則區(qū)分兩種情況處理：已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補(bǔ)償，應(yīng)按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計不能夠得到補(bǔ)償?shù)膽?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本記入當(dāng)期損益，不確認(rèn)勞務(wù)收入。在勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計的情況下，企業(yè)能確認(rèn)的最大利潤額為零，這充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。而泰國收入準(zhǔn)則只規(guī)定一個條件，即在交易的初期，無法可靠地預(yù)計交易的結(jié)果，收入的確認(rèn)僅限于已發(fā)生并預(yù)計能夠補(bǔ)償?shù)馁M(fèi)用。對于預(yù)計不能補(bǔ)償?shù)那闆r，準(zhǔn)則里沒有明確的規(guī)定。二是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)。我國收入準(zhǔn)則將其放在計量中規(guī)范，且讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入中沒有股利收入確認(rèn)的規(guī)定。而泰國收入準(zhǔn)則對他人使用企業(yè)資產(chǎn)所產(chǎn)生的利息、特許使用費(fèi)和股利收入還做出了以下詳細(xì)規(guī)定：利息應(yīng)以時間為基礎(chǔ)，考慮資產(chǎn)的實際收益率，按比例加以確認(rèn)；使用費(fèi)是根據(jù)有關(guān)協(xié)議的性質(zhì)以應(yīng)計制為基礎(chǔ)加以確認(rèn)；股利以股東收取款項的權(quán)力為基礎(chǔ)加以確認(rèn)。
（三）收入計量的比較
中泰收入準(zhǔn)則均規(guī)定：收入一般應(yīng)以已收或應(yīng)收的公允合同或協(xié)議價進(jìn)行計量；涉及到折扣的商品銷售，收入應(yīng)考慮企業(yè)允諾的商業(yè)折扣和數(shù)量折扣。兩國對于收入計量的不同之處在于：
1.泰國收入準(zhǔn)則只規(guī)定了收入計量的一般原則，對于商品銷售收入、提供勞務(wù)收入、使用費(fèi)收入、商業(yè)折扣等的具體計量并沒有給出明確而詳細(xì)的指南；我國收入準(zhǔn)則有詳細(xì)的規(guī)定。
2.對采用遞延方式下的銷售，我國收入準(zhǔn)則認(rèn)為這種方式具有融資性質(zhì)，按應(yīng)收合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值計量，應(yīng)收合同或協(xié)議價款與現(xiàn)值之間的差額，采用實際利率法在合同或協(xié)議期內(nèi)進(jìn)行攤銷，直接作為財務(wù)費(fèi)用的扣減項目。泰國收入準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的流入被延遲時，該價款的公允價值將低于已收或應(yīng)收的現(xiàn)金的名義金額，實際上就構(gòu)成一項融資交易，該價款的公允價值應(yīng)通過對所有的未來收入采用設(shè)定的貼現(xiàn)率進(jìn)行貼現(xiàn)后來確定。該價款的公允價值與名義金額之間的差額確認(rèn)為利息收入。
3.泰國收入準(zhǔn)則區(qū)分同類交換和不同類交換，不同類交換可確認(rèn)收入，同類交換不作為收入確認(rèn)；而我國對于同類和不同類交換在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》中體現(xiàn)，收入準(zhǔn)則沒有做出規(guī)定。
4.我國收入準(zhǔn)則對各項讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的計量分別做出了規(guī)定：利息收入按他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率計量；使用費(fèi)收入金額按有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時間及方法計算確定。而泰國收入準(zhǔn)則作為確認(rèn)的基礎(chǔ)來規(guī)范。
（四）收入披露的比較
中泰兩國都要求披露收入確認(rèn)采用的會計政策，包括確定提供勞務(wù)交易完工進(jìn)度方法；本期確認(rèn)的銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、利息收入及使用費(fèi)收入的金額。但不同之處在于我國收入準(zhǔn)則只要求披露本期確認(rèn)的所有收入的金額，而泰國收入準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)重要性原則，不僅披露本期確認(rèn)的所有收入的金額，還需披露各類重大收入的金額，包括在各重大收入項目中的由商品或勞務(wù)交換所產(chǎn)生的收入。此外，泰國收入準(zhǔn)則還要求披露或有利得及或有損失，我國收入準(zhǔn)則無此規(guī)定。
二、思考及啟示
（一）對未來收入準(zhǔn)則改進(jìn)的思考
2010年6月國際會計準(zhǔn)則理事會、美國會計準(zhǔn)則委員會共同發(fā)布了源于顧客合同收入的征求意見稿。意見稿對收入的目標(biāo)、應(yīng)用范圍、收入的列報、披露及準(zhǔn)則的生效做了修訂，并明確了確認(rèn)收入的步驟、詳細(xì)說明了合同成本的會計處理。意見稿在征詢完意見后，將替代美國收入會計準(zhǔn)則以及國際會計準(zhǔn)則第18號收入及其相關(guān)指南。2010年9月，亞洲-大洋洲會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)組對合同中履約義務(wù)的識別和分解的判斷依據(jù)、長期合同或服務(wù)合同如何應(yīng)用控制權(quán)持續(xù)轉(zhuǎn)移原則來如實反映企業(yè)的實際收入、客戶的信用風(fēng)險的確認(rèn)等進(jìn)行了探討并達(dá)成了共識?，F(xiàn)階段，中泰兩國應(yīng)根據(jù)收入業(yè)務(wù)的實際發(fā)展情況，積極向國際會計準(zhǔn)則理事會建言獻(xiàn)策，增強(qiáng)東盟地區(qū)在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定中的話語權(quán)。中國-東盟自由貿(mào)易區(qū)乃至亞洲-大洋洲地區(qū)形成基本協(xié)調(diào)一致的觀點(diǎn)對于國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的制定至關(guān)重要，它將有助于提升東盟乃至亞大地區(qū)的國際影響力，對積極推進(jìn)各國會計準(zhǔn)則國際趨同具有深遠(yuǎn)的意義。我國也應(yīng)積極開展收入準(zhǔn)則的研究工作，結(jié)合國情向國際會計準(zhǔn)則理事會提出具有本國特色的意見，并適時對準(zhǔn)則進(jìn)行修訂與完善，盡可能與區(qū)域會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)、與國際會計準(zhǔn)則趨同，降低會計準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換成本，提升我國會計信息透明度及可比性。
（二）對我國的啟示
1.提高收入計量的“公允性”。中泰對收入的計量均引入了公允價值，泰國對收入按公允價值計量給出了較明確具體的確定方法，操作性較強(qiáng)。而我國在準(zhǔn)則中沒有明確公允價值的確定方法，大多數(shù)情況下仍依賴會計人員的職業(yè)判斷，容易受人為因素影響，極易成為企業(yè)操縱利潤的手段之一。這一差異的存在與兩國的市場環(huán)境有關(guān)，我國是一個新興的市場經(jīng)濟(jì)國家，市場環(huán)境依然存在著公開市場容量較小、交易品種較少、一些產(chǎn)品沒有活躍交易市場等問題，公允價值難以直接取得，這無疑限制了公允價值在我國的應(yīng)用。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)與資本市場的進(jìn)一步完善，市場環(huán)境的進(jìn)一步公平、公正、公開，市場產(chǎn)品的價格會更透明、更公允、更活躍，這將為會計準(zhǔn)則明確公允價值計量的具體方法提供強(qiáng)有力的保障。此外，公允價值的應(yīng)用需要會計人員有較高的職業(yè)判斷和專業(yè)估計水平，判斷和估計的正確與否直接決定了公允價值是否公允。因此，我們要努力提高會計人員職業(yè)道德和專業(yè)素養(yǎng)，以提高公允價值的“公允性”。
2.協(xié)調(diào)已見效，差異仍存在。通過比較分析，中泰兩國收入準(zhǔn)則在收入定義、確認(rèn)條件、勞務(wù)交易完工進(jìn)度的確定方法等方面基本一致，為中泰兩國會計協(xié)調(diào)奠定了堅實的基礎(chǔ)。但兩國國情和文化的差異也造成了在收入準(zhǔn)則的適用范圍、收入的計量及披露等方面仍存在著諸多不同。例如，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則制定的出發(fā)點(diǎn)是規(guī)范會計確認(rèn)、計量和報告，而泰國主要規(guī)范的是報告，這就使得泰國要求披露的內(nèi)容相對我國來說要更詳細(xì)些。由于兩國的國情和文化不可能完全趨同，這些差異在未來還將繼續(xù)存在。因此，隨著中國-東盟自由貿(mào)易區(qū)的建成和推進(jìn)，國家之間的合作進(jìn)一步加強(qiáng)，縮小東盟各國會計差異、逐步形成一套區(qū)域內(nèi)相對統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則勢在必行。積極加強(qiáng)區(qū)域間會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)與合作是促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的有效舉措，它將增強(qiáng)東盟各國會計信息的可比性，為區(qū)域內(nèi)國際貿(mào)易提供更方便快捷的財務(wù)信息和業(yè)務(wù)結(jié)算，進(jìn)而促進(jìn)區(qū)域貿(mào)易發(fā)展。
3.加強(qiáng)交流與協(xié)調(diào)。由于中泰兩國的國情和文化差異無法回避，會計準(zhǔn)則的差異也長期存在，我們應(yīng)通過國家外交、民間文化交流等途徑，搭建各種有利于兩國會計協(xié)會和會計人員交流與協(xié)調(diào)的平臺。一是通過定期或不定期召開兩國之間會計學(xué)術(shù)交流會，由專家學(xué)者從理論基礎(chǔ)、會計區(qū)域協(xié)調(diào)可行性、主要影響因素等方面進(jìn)行探討，形成理論上的共識，為兩國會計事實上趨同創(chuàng)新理論體系。二是通過中國-東盟博覽會、中國-東盟投資峰會、中國-東盟自由貿(mào)易區(qū)框架下的各種平臺、媒介舉行區(qū)域性會計會議，促進(jìn)區(qū)域范圍內(nèi)會計趨同研究和實踐。三是鼓勵兩國間有貿(mào)易往來的企業(yè)加強(qiáng)會計業(yè)務(wù)的研究與比較，公開會計信息，對比會計內(nèi)容，融通會計準(zhǔn)則，由下至上推動兩國會計趨同，加快中泰會計趨同步伐，減少會計差異，提高會計效率，促進(jìn)兩國貿(mào)易快速發(fā)展。Z
（注：本文系2012年度國家社科基金一般項目“中國-東盟自由貿(mào)易區(qū)環(huán)境下會計準(zhǔn)則趨同與發(fā)展研究”階段性成果；項目編號：12BGL038）
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作者簡介：
劉衛(wèi)，女，廣西財經(jīng)學(xué)院，副教授，高級會計師。研究方向：財務(wù)與會計。
