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評價作業(yè)業(yè)績的財務(wù)性指標(biāo)

中國審計2001.9

作業(yè)管理:(中)

評價作業(yè)業(yè)績的財務(wù)性指標(biāo)

王光遠(yuǎn) 編譯

解決辦法就是將彈性預(yù)算方程式建立在多動因的基礎(chǔ)上。為簡化多動因彈性預(yù)算報告,將同質(zhì)作業(yè)歸入一組,每個同質(zhì)作業(yè)組采用一個動因??梢圆捎贸杀竟烙嫵绦颍ㄈ绺叩忘c法、最小二乘法等)來估計每種作業(yè)的成本方程式,原則上,每種作業(yè)的變動成本部分應(yīng)與按需取得的資源相適應(yīng),固定成本部分應(yīng)與使用前預(yù)先取得的資源相適應(yīng)。這種多元算式法可使經(jīng)理們更為準(zhǔn)確地預(yù)測不同作業(yè)用量水平(用作業(yè)產(chǎn)出計量來計量)下的成本。將這些成本與實際成本比較,就會有助于預(yù)算業(yè)績的評價。圖表7是一個作業(yè)彈性預(yù)算的例子。請注意,材料、人工和物料用品的預(yù)算數(shù)與圖表6中的相同,他們采用相同的作業(yè)產(chǎn)出計量,而其他項目由于作業(yè)產(chǎn)出計量不同,預(yù)算數(shù)與傳統(tǒng)法下相差甚遠(yuǎn)。

圖表7作業(yè)彈性預(yù)算

(動因:直接人工小時)


假設(shè)圖表7中第一個動因水平與實際作業(yè)用量水平一致。圖表8將實際作業(yè)耗用水平下的預(yù)計成本與實際成本進(jìn)行了比較,其中一項與預(yù)計一致,其余七項均產(chǎn)生了差異,結(jié)果是$18 000的有利差異。

圖表8所示的業(yè)績報告將每項作業(yè)的實際作業(yè)水平下的預(yù)計總成本與實際總成本進(jìn)行了比較,還可以將實際固定作業(yè)成本與預(yù)計固定作業(yè)成本、實際變動作業(yè)成本與預(yù)計變動作業(yè)成本進(jìn)行比較。

然而,這些總差異并不能說明全部問題。將實際作業(yè)水平下的預(yù)計作業(yè)成本與實際作業(yè)成本相比較固然重要,但它不能揭示改善的機(jī)會,也不能揭示已經(jīng)取得哪些改善。經(jīng)理需要知道錢浪費在什么地方、什么地方存在改善的機(jī)會。如果作業(yè)彈性預(yù)算法要成為高級制造環(huán)境下一個有用的工具,它就必須與持續(xù)改善的目標(biāo)相聯(lián)系。將預(yù)算內(nèi)作業(yè)劃分為增值和非增值兩類,確認(rèn)與每一作業(yè)相關(guān)的成本動因的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量,即可建立這種聯(lián)系。有了這方面信息,可以作更詳細(xì)的分析,從而可為經(jīng)理們提供計劃和控制的有用信息。

五、生命周期成本預(yù)算法

產(chǎn)品設(shè)計階段對成本有重大影響。實際上,產(chǎn)品成本的90%或更多在產(chǎn)品生命周期的開發(fā)階段就已決定了。產(chǎn)品生命周期簡單地說就是一個產(chǎn)品從觀念形態(tài)到被完全淘汰的這樣一段存續(xù)期間。生命周期成本是與產(chǎn)品整個生命周期相關(guān)的所有成本,包括開發(fā)(計劃、設(shè)計和測試)、生產(chǎn)(加工作業(yè))及后勤支持(廣告、銷售和保證等)。

由于在新的經(jīng)營環(huán)境下,令顧客完全滿意已成為至關(guān)重要的問題,因此,全壽命成本就成為生命周期成本管理的中心。全壽命成本(whole-life cost)是一個產(chǎn)品的生命周期成本加上顧客承擔(dān)的購后成本,包括運(yùn)轉(zhuǎn)、支持、維修和處置。既然購買者購買產(chǎn)品后承擔(dān)的成本可能占全壽命成本的很大比重,并成為購買決策所考慮的重要因素,那么,管理作業(yè)從而降低全壽命成本就會形成一個重要的競爭優(yōu)勢。值得注意的是,重點在成本節(jié)約,而非成本控制,而且,成本節(jié)約是通過境密的作業(yè)分析和作業(yè)管理取得的。全壽命成本計算強(qiáng)調(diào)整個價值鏈的管理,價值鏈就是設(shè)計、開發(fā)、生產(chǎn)、營銷和售后服務(wù)所要求的一整套作業(yè)。因此,生命周期成本管理集中干管理價值鏈作業(yè),以形成長遠(yuǎn)的競爭優(yōu)勢。為達(dá)到這個目標(biāo),經(jīng)理們必須權(quán)衡一種產(chǎn)品的全壽命成本、交貨方式、創(chuàng)新及各種產(chǎn)品屬性(包括性能、優(yōu)點、可靠性、一致性、耐用性、美觀及質(zhì)量水平等等)。

圖表8 作業(yè)業(yè)績報告


(-)成本節(jié)約

既然產(chǎn)品90%以上的成本在開發(fā)階段就已決定,那么,完全應(yīng)該在該階段中就強(qiáng)調(diào)作業(yè)管理。研究表明,在制造前作業(yè)上所花的每元錢都可以為制造作業(yè)和制造后作業(yè)節(jié)約證$8一$10。真正的成本節(jié)約機(jī)會是在制造開始之前。經(jīng)理們需要多投資于制造前資產(chǎn),把更多的資源用在產(chǎn)品生命周期的早期階段作業(yè)上,這樣才能節(jié)約總的全壽命成本。

然而,傳統(tǒng)成本控制強(qiáng)調(diào)的是生產(chǎn)階段的控制(這時成本可節(jié)約空間已經(jīng)很?。?,更有甚者,產(chǎn)品成本被狹義地定義為生產(chǎn)成本;開發(fā)和后勤成本作為期間費用,在計算產(chǎn)品盈利能力時實際上忽略不計;此外,很少關(guān)注顧客的購后成本。這種做法可以滿足外部報告的需要,但無法滿足管理上的產(chǎn)品成本計算的需要。在當(dāng)今競爭激烈的環(huán)境下,世界級的競爭者需要全面的產(chǎn)品成本信息。

(二)產(chǎn)品全壽命成本

從全壽命的觀點來看,產(chǎn)品成本主要包括四個部分:(l)不重復(fù)發(fā)生成本(構(gòu)想、設(shè)計和測試);(2)制造成本;(3)后勤成本;(4)顧客購后成本。計量、歸集和報告某種產(chǎn)品的全壽命成本,可使經(jīng)理們更好地評價生命周期計劃的有效性,制訂出更有效、更周密的營銷策略。生命周期成本計算還可使經(jīng)理們更好地進(jìn)行定價決策,更好地評價產(chǎn)品的盈利能力。

(三)目標(biāo)成本計算法

生命周期成本管理強(qiáng)調(diào)成本節(jié)約,并非成本控制。而目行成本計算法則是確立成本節(jié)約目標(biāo)的一個特別有用的工具,目標(biāo)成本就是為獲取預(yù)計市場份額所要求的售價與要求達(dá)到的單位利潤之差,如果目標(biāo)成本低于現(xiàn)時可達(dá)到成本,就得預(yù)計由實際成本到目標(biāo)成本所需的成本節(jié)約額,比較實際成本與目標(biāo)成本就可知道所取得的進(jìn)展情況。

目標(biāo)成本是一種現(xiàn)時可達(dá)到標(biāo)準(zhǔn),但在概念上與前述修定的標(biāo)準(zhǔn)不同,不同之處在于驅(qū)動力。修定的現(xiàn)時可達(dá)標(biāo)準(zhǔn)是受達(dá)到增值標(biāo)準(zhǔn)這一目標(biāo)驅(qū)動的,而增值標(biāo)準(zhǔn)則是由內(nèi)部的工業(yè)工程師和生產(chǎn)經(jīng)理制定的。目標(biāo)成本卻是由外部驅(qū)動的,通過對市場和競爭對手的分析而制定的。例如,豐田汽車公司用目標(biāo)利潤率乘以目標(biāo)銷售收入得出某一新型轎車的終身目標(biāo)利潤,而后用目標(biāo)銷售收入減去預(yù)計成本得出預(yù)計利潤。通常,目標(biāo)利潤會大干預(yù)計利潤,成本節(jié)約目標(biāo)就是目標(biāo)利潤與預(yù)計利潤之差。然后,豐田公司即可通過更好地設(shè)計新車型來尋求成本節(jié)約的機(jī)會。豐田公司管理當(dāng)局認(rèn)為,產(chǎn)品的籌劃階段比實際的開發(fā)和生產(chǎn)階段存在更多的成本節(jié)約機(jī)會。

(四)生命周期短的產(chǎn)品

生命周期成本管理對所有的制造企業(yè)都很重要,而對產(chǎn)品生命周期短的企業(yè)尤為重要。產(chǎn)品必須能收回所有的生命周期成本并獲得一定利潤。如果企業(yè)的產(chǎn)品有較長的生命周期,即可通過重新設(shè)計、改變價格、成本節(jié)約及改變產(chǎn)品組合等措施增加利潤。相比之下,產(chǎn)品生命周期短的企業(yè)通常沒有時間采取上述措施,因此,對生命周期短的產(chǎn)品來說,好的生命周期計劃至關(guān)重要。定價要妥當(dāng),以保證收回所有的生命周期成本,并獲得良好的回報。作業(yè)成本計算可用來鼓勵進(jìn)行良好的生命周期計劃,通過認(rèn)真選擇成本動因,可激勵設(shè)計工程師們選擇成本最小的設(shè)計方案。

(根據(jù)R.Hansen M.M.owen:Management Accounting編譯)

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