最近，學院自舉辦建筑業(yè)“營改增”政策與實務系列高級研修班，來自中國鐵建、中國中鐵等大型建筑企業(yè)近180名財務負責人參加了培訓。學院通過結構化研討教學模式，組織學員就建筑業(yè)的“營改增”問題進行了廣泛研討，現(xiàn)將研討過程中學員反映的有關政策問題簡要報告如下：
1�關于法人單位可否實行匯總納稅問題
目前，建筑企業(yè)普遍存在多級法人情況，如中國鐵建所屬二級集團公司35家，三級及以下法人單位600多家，超過1萬個建設項目，其經營呈點多、線長、面廣特點。根據現(xiàn)行規(guī)定，總分支機構不在同一縣(市)但在同一省范圍內的，經省財稅部門批準，可以由總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報繳納增值稅，這一作法解決了同一省內建設企業(yè)統(tǒng)一繳稅問題。但是，對于法人單位跨省乃至在多個省施工情況，則需要就地預繳稅及由法人單位匯算清繳，這種情況造成企業(yè)直接管理成本增加，并給企業(yè)實現(xiàn)“集中采購”、“建筑資質管理與簽約主體一致性”等帶來難度。為此，企業(yè)建議可否實行同一法人在全國范圍內匯總納稅制度，這樣可以使集團公司平衡整體稅負，減少稅收額外負擔，有利于提高企業(yè)稅收遵從度。
2�關于預征稅及預征方法問題
建筑行業(yè)通?？绲貐^(qū)經營，中國鐵建公司經營范圍遍及全國31個?。ㄊ校┮约笆澜?9個國家和地區(qū)，所以其預征稅的確定影響著集團公司當期現(xiàn)金流及稅負水平。根據《總分機構試點納稅人增值稅計算繳納暫行辦法》（財稅〔2013〕74號）規(guī)定，航空運輸企業(yè)分支機構預征率為1%。目前建筑業(yè)的毛利率約為10%，遠低于航空運輸業(yè)15%的毛利率，因此建議建筑業(yè)的預征率應低于航空運輸業(yè)，不超過1%為宜。同時，按銷售收入實行同一預征率，會使一些盈利能力低、銷售收入高的分支機構承擔了較大的應納稅額，而盈利能力高、銷售收入低的分支機構則承擔了較小的應納稅額，使之在各地區(qū)的納稅額度不均衡。還有部分企業(yè)還反映，分支機構根據銷售收入預繳方式，使得一些建筑企業(yè)在采取分包模式時存在重復預繳的情況。
3�關于在建項目的處理問題
據企業(yè)反映，目前在建項目有三種情況，一是已經簽訂了合同但工程尚未完工；二是工程已經在建但尚未簽訂合同；三是已經簽訂了框架合同但尚未簽訂具體的施工合同?？紤]到在建項目的投標報價是基于營業(yè)稅金3%的稅率去設定的，轉為增值稅后需由價內稅改為價外稅并調整為11%的稅率，而原有的報價金額難以覆蓋11%增值稅率的稅金成本，并且在建項目在試點實施前的進項稅額無法抵扣，造成改革前后稅負差異較大問題。因此，建議可否采取老合同老辦法，新合同新規(guī)定的處理方式，對未完工的在建工程應繼續(xù)繳納營業(yè)稅。
對于選擇或界定在建項目政策過渡的時點，企業(yè)提出四種意見，一是根據中標的日期；二是根據合同成本發(fā)生的時間；三是根據會計準則關于滿足在建項目的認定條件形成的時間；四是根據合同簽訂的日期。經討論，更多的企業(yè)贊成采用合同簽訂的日期作為政策過渡時點，主要理由是稅收征管時有更為明確的法律依據。此外，考慮到2016年營業(yè)稅將全面被增值稅取代，部分企業(yè)提出原屬執(zhí)行老合同的在建項目，應由在地方稅務局繳納營業(yè)稅模式改為在國稅局以簡易征收繳納增值稅；也有部分企業(yè)提出執(zhí)行簡易征收或一般納稅的模式可授權企業(yè)自行選擇，這樣有利于平穩(wěn)過渡。
4�關于“甲供材”抵扣問題。
企業(yè)反映，“甲供材”的模式在建筑合同中十分普遍，即由業(yè)主作為甲方控制和直接提供工程材料，根據施工合同實際情況粗略統(tǒng)計，甲供材大約占比40%左右?！盃I改增”后，“甲供材”已被業(yè)主作為進項稅額抵扣了，而去材料化建筑企業(yè)無法獲得這部分材料的進項稅額抵扣，一方面使建筑企業(yè)的產值大幅下降；另一方面造成施工企業(yè)抵扣減少、稅負增加。因此，建議應將“甲供材”納入正常銷售環(huán)節(jié)，規(guī)定“甲供材”作為施工單位購進材料款，由業(yè)主開具增值稅發(fā)票，施工企業(yè)據此作進項稅額抵扣，使環(huán)節(jié)稅負均衡。據部分企業(yè)反映，有些地方稅務機關將“甲供材”視同銷售處理，但業(yè)主存在故意降低材料價格方式，從而使開具的增值稅發(fā)票存在抵扣稅款嚴重不足問題，增加了施工企業(yè)的稅負。
5�關于BT項目的問題
由于BT項目涉及較大的融資成本，并且涉及工程周期較長，因此會出現(xiàn)拖欠工程款、工程質保金、負債規(guī)模過大等情況。據中鐵建反映，其三年來的經營性現(xiàn)金流分別為-126億元、47億元、-93億元，現(xiàn)金流短缺的情況存在。建筑業(yè)“營改增”后，BT項目存在兩個需要解決的問題，一是其融資成本能否作進項稅額抵扣，根據財稅[2011]110號文的規(guī)定，金融行業(yè)實行簡易計稅方法，假設下游的建筑企業(yè)無法抵扣利息的進項稅額，則會增大增值稅的應納稅額。二是關于墊資項目的納稅義務發(fā)生時間的確認問題。目前有三種意見：一是按收付實現(xiàn)制以收訖款項的當天為納稅義務發(fā)生時間；二是開據發(fā)票的當天為納稅義務發(fā)生時間；三是以書面合同確定的付款日期為納稅義務發(fā)生時間。經討論，大家建議以開據發(fā)票的時間為納稅義務發(fā)生時間，以實現(xiàn)以票控稅。
6�關于簡并稅率的問題
據企業(yè)反映，建筑行業(yè)涉及多個業(yè)務版塊，涵蓋工程建筑、工程承包、特許經營、勘察設計咨詢、工業(yè)制造、房地產開發(fā)、物流貿易房地產、工業(yè)制造、物資物流、礦產資源及金融保險等多種經營范圍，由于不同類型業(yè)務涉及不同的增值稅率，并且按照增值稅混業(yè)經營的稅務處理方法，適用不同稅率需要分別核算，這在一定程度上增加了企業(yè)綜合性業(yè)務的稅務管理難度，尤其對于一些難以辨析的業(yè)務將給政策執(zhí)行造成困難，因此，企業(yè)建議借“營改增”契機，可否進一步簡并稅率為一檔，并通過科學的測算方法確定最終的法定稅率，這樣對稅務部門和企業(yè)來講都便于執(zhí)行，避免征納雙方扯皮現(xiàn)象發(fā)生。
1、關于改革時間點的選擇問題
學員反映，由于涉及新老項目在稅率及增值稅抵扣政策等方面的差異，企業(yè)合同的簽訂時點及購置固定資產的時點等重大經營決策均受到“營改增”改革時點的影響。因此，為了規(guī)范企業(yè)的稅務管理，建議盡快出臺“營改增”的政策，至于改革時間點的選擇，最好是年度時間點，若無法滿足年度時間點則建議定為半年度的時間點，最后一種選擇是季度的時間點，并且建議政策制定部門盡可能避免以不是季度的月份作為改革的時間點，以避免造成企業(yè)及稅務機關在稅收管理上的不便。
2、關于稅金清理中收入時點的確定問題
學員反映，在營業(yè)稅金及附加的清理中，稅務上按照營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間確認，而會計上按照建造合同確認收入。部分地稅局因此根據會計報表的金額確認收入進行稅金清理，而賬面上有一部分應交未交的稅金實質上對應應收未收的收入，這給征納雙方帶來不便。企業(yè)建議“營改增”文件做出明確規(guī)定，按照營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間作為收入的確認時點進行稅金清理，從而在執(zhí)行層面達成共識。
3、關于國地稅征管簡化的問題
學員反映，會計準則與營業(yè)稅暫行條例在收入確認上的差異，會在一定程度上造成過度清稅或收取過頭稅（即收取明年的稅）的問題。然而，因為有部分在地稅局已繳納的營業(yè)稅不被國稅局所承認，所以會存在企業(yè)既交營業(yè)稅又交增值稅的問題。根據財稅﹝2013﹞106號文件，納稅人已繳納的營業(yè)稅因發(fā)生退款減除營業(yè)額的，應當向原主管地稅機關申請退還已繳納的營業(yè)稅。因此，為了避免重復納稅，建議加強國地稅的征管協(xié)調機制，統(tǒng)一各地稅務機關的納稅口徑和標準，加快稅務系統(tǒng)的信息化建設，簡化納稅申報程序，進一步提高工作效率。
4、關于建造合同準則與增值稅收入確認差異的問題
學員反映，根據建造合同準則，納稅人于資產負債表日確認的合同收入額，為按完工百分比法或者合同成本據實確認的數額；建筑企業(yè)通常會以其每次實際收到的工程進度款或者經發(fā)包方、監(jiān)理簽字確認的工程價款結算單上核定的應收工程進度款金額作為計稅的依據；而這兩個數額均不等于納稅人當期確認的合同收入金額。通常情況下，按照發(fā)包方與納稅人有關工程價款的支付約定，納稅人每期實際收到的工程進度款或者工程價款結算單核定的應收工程進度款為納稅人已完工程量的75%—85%，納稅人計算增值稅銷項稅額的計稅基數與合同收入金額相比會小15%—25%，從而少計增值稅銷項稅額。顯然，以上情況企業(yè)沒有主觀偷稅漏稅的惡意，但該企業(yè)因少記了增值稅銷項稅額形成了事實上的偷稅漏稅行為。因此，建議政策制定部門協(xié)調建造合同準則與增值稅的差異，避免增加企業(yè)的稅務風險。
5、關于BOT項目中高速公路通行費征收率確定的問題
學員反映，由于BOT老項目的建設成本已經發(fā)生完畢，沒有可抵扣的增值稅進項稅額，因此建議對BOT老項目中的高速公路通行費按照3%的稅率實行簡易計稅。但是對于“營改增”后新建的高速公路，由于所發(fā)生的大多數建造安裝的成本是可以抵扣的，那么假設這些項目也按3%實行簡易征收，則對企業(yè)不利。此外，新項目發(fā)生的建安成本金額較大，如果按6%的稅率征收高速公路通行費則會產生稅率的倒掛，難以在短期內抵扣完進項，由于“留抵額”會占用資金，假設按照11%的稅率征收，則可縮短全額抵扣完畢的時間。因此建議在“營改增”完成后按11%或是相近的稅率統(tǒng)一征收增值稅。
6、關于建筑業(yè)以法人為主體繳納增值稅的問題
學員反映，建筑業(yè)納稅主體的確定非常重要，以法人、項目部還是合同主體為增值稅納稅人，關系到企業(yè)不同的管理決策選擇。假設以法人作為納稅主體，需要考慮如何保證項目部的既得利益，因此建議項目部所在地的收入需要預征。在預征方面，要確定合適的預征率，過低則地方政府會由于稅收收入的減少提高準入門檻，要求企業(yè)必須注冊法人才可競標，過高則可能出現(xiàn)在匯總時稅額是負值。預征還涉及到差額預征，為避免重復征收，建議預征時準予扣除專業(yè)分包的金額。此外，假設用法人作為匯總納稅主體，即誰簽的合同，成立的項目就歸屬于誰的名下，那借用資質的問題將凸顯出來。不少建筑企業(yè)是由子公司施工，母公司簽合同，這樣子公司的項目部實際上還是要匯總到母公司的名下，子公司如果資質不強，就會有共性化，因為它下面的項目部會自動匯總入母公司名下。目前企業(yè)比較傾向于以法人為納稅人。
7、關于預征率確認的問題
學員反映，預征稅款由項目所在地政府征收，但建筑企業(yè)項目工程所在地點并不固定，采用2.5%的預征率，如果預征稅款超過企業(yè)應交稅額，政府應予以退稅。但由于項目工程地點經常變動，而且政府退稅方面規(guī)定也不明確，這會造成退稅難以有效執(zhí)行，使企業(yè)受損。對于不同工程項目，稅收差異很大，因而實施預征的效用差異也很大。例如，對于路基項目等建筑工程金額高達幾億，甚至幾十億，采用2.5%的預征率，地方政府稅收收入較少，會造成地方與中央稅收分配不公平。同時，對于路面交通公路工程等類似工程，其項目利潤率也就2%到3%，采用2.5%的預征率不僅會占用企業(yè)較多資金，影響企業(yè)現(xiàn)金流，甚至會導致企業(yè)入不敷出。因此，建議政府應根據建筑行業(yè)的特點規(guī)定合理的預征率。
8、關于勞務公司實行“營改增”后的稅率問題
學員反映，建筑行業(yè)按照資質進行管理，雖然建筑勞務公司和勞務派遣公司不好區(qū)分，但為了方便管理，建議對于有資質的勞務公司，按建筑業(yè)11%的稅率進行征收；沒有資質的企業(yè)，在實際中就歸類為勞務派遣，按6%的稅率征收增值稅。此外，由于目前營業(yè)稅只對勞務派遣公司的管理費用進行征稅，假設“營改增”后勞務派遣公司延續(xù)當下營業(yè)稅的做法征增值稅，只對管理費征稅，則總包企業(yè)只能接受勞務派遣公司管理費用的增值稅發(fā)票，進項抵扣減少，帶來稅負的不均勻。
9、關于對于礦山施工項目如何交稅的問題
學員反映，對于礦山施工項目，基建期之后如果決定繼續(xù)施工，則會進入生產期，在生產期不會再啟動完整的招標程序，可能采用簡易的招標程序，并且礦山施工項目與公路鐵路項目也有所差別，其不涉及施工許可證，只涉及采礦證，所以對于礦山施工項目來說憑招投標和施工許可證來劃分新老項目是有一定困難的。在現(xiàn)行的政策中，把礦山施工分為了兩部分，一部分是礦山開采業(yè)務按17%的稅率征收，另一部分按建筑業(yè)來征收，但是實際中很難劃分這兩部分，并且不同的稅務機關對該公告的解讀也存在差異。因此建議在營改增之后簡化礦山施工項目的稅收規(guī)定，取消將其分為兩部分來交稅的政策。
10、整體拆遷項目無法取得相應發(fā)票的問題
學員反映，土地一級開發(fā)成本中整體拆遷補償費的占比較大，而這筆款項支付給個人后無法作增值稅進項稅額抵扣。目前，關于土地一級開發(fā)有兩種核算模式，一種是包干，另一種是成本加利潤，“營改增”之后這兩種模式的計稅不同，對企業(yè)的影響也不同。包干的模式，企業(yè)需要就總金額繳納相關的增值稅，但拆遷補償費無法作進項稅額抵扣。成本加利潤的模式，由于企業(yè)對土地的一級開發(fā)受土儲中心等的委托，其中涉及的拆遷成本、平整土地的成本等按照實際發(fā)生的值來核算，再加上一個合理的利潤，這樣就可根據當地財政核定的成本計稅，其中有單獨的政策給予扣除拆遷補償的費用，但在成本核算中存在所扣除的拆遷補償費是否準確及真實的問題。因此，建議應綜合考慮土地一級開發(fā)不同核算模式的計稅差異所帶來的稅負差異問題。
11、關于一般納稅人、小規(guī)模納稅人無票抵扣的問題
學員反映，在實務操作過程中，難免遇到一般納稅人、小規(guī)模納稅人無票抵扣的情況。比如針對小規(guī)模納稅人，只要成本不高，就不在意是否有增值稅專用發(fā)票。但假設購買方要求銷售方到稅務局代開3%的專票時，過程不僅非常繁瑣，并且由于在代開過程中稅務機關無法現(xiàn)場判定業(yè)務的真實性，所以需要承擔其中的風險。因此，建議我國應加強納稅的征信管理，降低征稅成本。在條件成熟時，應考慮將一般納稅人及小規(guī)模納稅人并軌，采用起征點的方式將小微企業(yè)排除在征稅范圍之外，其他企業(yè)統(tǒng)一采用一般納稅人的計稅方式，避免增值稅抵扣鏈條的不完整。
12、關于建筑企業(yè)原有留抵稅額的抵扣問題
學員反映，由于體制上的問題，即原來的增值稅收入是中央、地方分成的，營改增過程中的增值稅是全部歸于地方的，假設這兩個部分混合著抵扣，就可能會影響中央及地方的增值稅收入，所以不允許混合抵扣。而目前的建筑業(yè)，既有銷售貨物的銷項和進項，又有提供建筑勞務的銷項和進項，按照上述規(guī)定的銷售貨物與建筑勞務之間不能交叉抵扣，則建筑企業(yè)原有銷售貨物的留抵額無法結轉至未來建筑勞務應征增值稅中抵扣，將增大企業(yè)的稅金成本。因此，建議應允許混合抵扣，幫助企業(yè)減輕負擔，可持續(xù)性經營。
13、關于分支機構注銷后存在納稅留抵的問題
學員反映，按現(xiàn)行規(guī)定，分支機構注銷時，分支機構留抵的稅額作為分支機構進項稅額在實現(xiàn)的銷項稅額中正常扣除，而不能在企業(yè)所得稅前扣除。目前，不少建筑企業(yè)分支機構較多，通常企業(yè)會在分支機構工程完工后，注銷分支機構。但有些分支機構注銷后存在納稅留抵額，企業(yè)希望在制定“營改增”政策時，能將分支機構的納稅留抵額結轉到公司總部來抵扣，或者對分支結構留抵額進行退稅，避免出現(xiàn)資金沉淀，由時間性的差異轉變?yōu)橛谰眯缘牟町悺?br />
14、關于總分包項目中新老項目確定的依據問題
學員反映，現(xiàn)實中大型項目的分包合同無法一次性簽完，由于每一個項目從項目的概算到決算有完整性，如果總分包合同因為簽訂的時間不同導致適用的稅率不一致，則企業(yè)將無法把項目執(zhí)行下去。業(yè)主不給總包方補償或者由于住建部的概預算調整沒有同步公布政府審計無法通過，則分包方因稅率提高而無法履約。因此，建議營改增政策在劃分新老項目的時候，對于總分包項目應該一攬子考慮。
15、關于企業(yè)資金調撥的問題
學員反映，目前在企業(yè)內部的司庫、財務公司以及資金中心越來越多，假設資金池產生的費用不可以抵扣，則可能導致企業(yè)集團以前資金集中管理的一些方式方法不能再用，這將直接影響到企業(yè)集團對全國資金的管控。此外，目前營業(yè)稅政策有統(tǒng)借統(tǒng)還不征稅的規(guī)定，假設該優(yōu)惠政策平移至增值稅，則企業(yè)通過發(fā)債、內部金融、銀行借款、統(tǒng)借統(tǒng)還等不同方式進行融資，其所發(fā)生的利息費用在增值稅處理上會產生差異，扭曲了增值稅的中性原則。由于金融企業(yè)的增值稅政策會連帶影響到其他企業(yè)的內部資金管理，因此建議統(tǒng)一制定利息抵扣的政策。
