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作者：陳紅
房地產企業(yè)在銷售商品房時，有時會代有關部門向購房者收取房屋的一些辦證費用，比如產權登記費、住房維修基金等，也有可能代收諸如天然氣、暖氣等集資費，在會計處理上，因為代收費用不符合收入確認條件，一般不作為收入，而是通常作為往來款項處理。
為了防止地產企業(yè)亂收費，很多地方也出臺了規(guī)定，將新建商品住房的供水、供電、供氣、供暖、有線電視等屬于房屋公共設施的建設費用，均包含在房屋價格中，地產企業(yè)不得另行向購房者收取。但在實際工作中，地產企業(yè)存仍在一些代收費用，如果處理不好，就會存在很大的涉稅風險。
一、代收款項的增值稅涉稅問題
要考慮代收款項是否繳納增值稅，首先要判斷這些代收款項是否屬于增值稅的價外費用，如果不屬于價外費用，就不存在增值稅的風險，反之，就必須做為價外費用繳納增值稅。
根據根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第十二條規(guī)定：“價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質費、運輸裝卸費以及其他各種性質的價外收費。但下列項目不包括在內：
(一) 代為并符合規(guī)定的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。
(二) 以委托方名義開具發(fā)票代委托方收取的款項。
在房地產企業(yè)常見的代收費用中，不屬于價外費用一般為以下兩類：
1.住房專項維修基金
住房專項維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項代管基金，專項用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設施設備的維修和更新、改造。鑒于住房專項維修基金資金所有權及使用的特殊性，對房地產主管部門或其指定機構、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專項維修基金，不計征增值稅。
2.代收的契稅、印花稅
契稅、印花稅，相當于委托代收費用，未來稅務機關將向業(yè)主開具完稅憑證。
《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（ 財稅〔2016〕36號）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三十七條規(guī)定：“以委托方名義開具發(fā)票代委托方收取的款項”不屬于價外費用。因此房地產開發(fā)企業(yè)為不動產買受人代收轉付，并以不動產買受人名義取得票據的辦證費、契稅、印花稅等代收轉付費用不屬于價外費用的范圍。
除上述列舉的費用外，更多的將被認定為價外費用。例如，對于房地產企業(yè)代收的天然氣初裝費、有線電視初裝費等，如果企業(yè)收取時不能開具委托方的發(fā)票，并且合并到房款收入中，此時則應作為價外費用。企業(yè)應將代收費用合并到房款中，按房款適用的稅率繳納增值稅。
二、代收款項的土地增值稅涉稅問題
依據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕048號）第六條規(guī)定，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅，在計算扣除項目金額時,可予以扣除，如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。
對于代收費用作為轉讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數，對于代收費用如果房地產企業(yè)中間不留存差額，則不多繳納土地增值稅。如果有收益，則有可能納稅。
如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費用。
由此而見，土地增值稅收入是否包含代收費用的關鍵是其是否計入房價，如果計入收入，在土地增值稅前扣除，但不允許加計扣除。
三 、代收款項的企業(yè)所得稅涉稅問題
根據國家稅務總局關于印發(fā)《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》的通知（國稅發(fā)〔2009〕31號）第五條規(guī)定，開發(fā)產品銷售收的范圍為銷售開發(fā)產品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金等價物以及其他經濟利益。企業(yè)代有關部門和單位收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產品價內或由企業(yè)開具發(fā)票的，應按規(guī)定全部確認為銷售收入。未納入開發(fā)產品價內并由企業(yè)之外的其他部門、單獨收取并開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。
同時，該文件第十六條也規(guī)定，企業(yè)將已計入銷售收入的共用部位、共用設施設備維修基金按規(guī)定移交有關部門的，應于移交時扣除。
由此可以看出，是否將代收費用納入所得稅收入，并未作統(tǒng)一要求，要根據開發(fā)商是否代收費用開票或納入房價而定，但如果有關部門對開發(fā)商開票，開發(fā)商對業(yè)主開票，或者開發(fā)商在財務賬務處理上體現(xiàn)有利潤差，就必須將代收費用記入收入，同時將向有關部門繳納的費用作為成本列支，稅前扣除。
同時，我們注意到，代收款項是否納入所得稅收入，對所得稅結果影響不大，即：代收的有差價，則會產生應納稅所得額，如果沒有差價，則不會產生應納稅所得額。但我們會發(fā)現(xiàn)，這個代收款項如果納入所得稅收入，則可以作為三項費用扣除的基數。
四、代收款項的契稅涉稅問題
當然，這里代收款項的契稅涉稅問題，與地產企業(yè)無關，主要由業(yè)主繳納。如果房地產企業(yè)把代收費用合并到房款收入中，業(yè)主還應就該費用繳納契稅，導致業(yè)主多支付了費用。同時房款金額和合同金額還會發(fā)生差異，這一點，也是需要地產企業(yè)注意的。
總結，對于可能被認定房款價外費用的項目，企業(yè)應根據實際情況，綜合權衡利弊，確定具體應該如何收取，平衡個中利益、整體稅負和業(yè)主的感受，不使企業(yè)存在潛在的涉稅風險。
